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35.审计：第二十二章  审计业务对独立性的要求1（04.16）

第二十二章  审计业务对独立性的要求

一、基本概念和要求

（一）网络与事务所

判断一个联合体是否形成网络的标准（以下视为网络）

（1）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享收益或分担成本；

如果构成“联合体”的实体之间分担的成本不重要，或分担的成本仅限于与开发审计方法、编制审计手册或提供培训课程有关的成本，则不被视为网络事务所。如果会计师事务所与某一实体以联合方式提供服务或研发产品，虽然构成联合体，但不形成网络。

（2）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享所有权、控制权或管理权；

（3）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享统一的质量控制和程序；

（4）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享同一经营战略；

（5）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间使用同一品牌；

（6）一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享重要的专业资源。

在下列情形中，共享的资源被视为不重要：

①共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法；

②共享培训资源，而并不交流人员、客户信息或市场信息；

③没有一个共有的技术部门。

【例题1·单选题】在判断一个联合体是否形成网络时，注册会计师应当运用一定的标准。下列关于联合体是否构成网络的判断错误的是（　）。（2015年）

A.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享所有权、控制权或管理权，应被视为网络

B.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享统一的质量控制政策和程序，应被视为网络

C.如果一个实体与其他实体仅以联合方式应邀提供专业服务，虽然构成联合体，但不形成网络

D.如果一个联合体旨在通过合作，在各实体之间共享共同的审计手册，应被视为网络

【答案】D

【解析】选项D，如果共享的资源仅限于共同的审计手册或审计方法，则共享的资源被视为不重要，不形成网络。

（二）公众利益实体

公众利益实体包括：

（1）上市公司

（2）法律法规界定的公众利益实体；

（3）法律法规规定按照上市公司审计独立性的要求接受审计的实体（比如央企）。

（4）其债券在法律法规认可的证券交易所报价或挂牌，或是在法律法规认可的证券交易所或其他类似机构的监管下进行交易的实体

（三）关联实体

如果审计客户是上市公司，审计客户包括其所有的“关联实体”。如果不是上市公司，则被审计客户仅包括该客户直接或间接控制的关联实体。

（四）保持独立性的期间

注册会计师应当在业务期间和财务报表涵盖的期间独立于审计客户。

业务期间是指自审计项目组开始执行审计业务之日起，至出具审计报告之日止。

如果审计业务具有连续性，业务期间结束日应以其中一方通知解除业务关系或出具最终审计报告两者时间孰晚为准。

如果在财务报表涵盖的期间或之后，在审计项目组开始执行审计业务之前，会计师事务所向审计客户提供了非鉴证服务，并且该非鉴证服务在审计期间不允许提供，会计师事务所应当评价提供的非鉴证服务对独立性产生的不利影响。

【例题2·简答题】甲公司2014年度财务报表审计时，A注册会计师自2012年度起担任甲公司财务报表审计项目合伙人，其妻子在甲公司2013年年度报告公告后购买了甲公司股票3000股，在2014年度审计工作开始前卖出了这些股票。要求：指出上述做法是否恰当。如不恰当，简要说明理由。（2015年）

【解析】违反。因针对甲公司的审计业务具有连续性，2013年度审计报告出具后至2014年度审计工作开始前期间仍属于业务期间，A注册会计师的妻子在此期间持有甲公司的股票，因自身利益对独立性产生严重不利影响。

二、经济利益

（一）在审计客户中拥有的经济利益（红线）

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

不被允许拥有的经济利益

允许吗？

会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属

审计客户

拥有直接经济利益或重大间接经济利益

不得拥有

与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人及其主要近亲属

为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员及其主要近亲属

【例外情形】可以在审计客户中拥有直接经济利益或重大间接经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

可以拥有的经济利益的条件

两类主要近亲属

与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人的主要近亲属

审计客户

同时满足以下条件：

（1）该主要近亲属作为审计客户的员工有权（例如通过退休金或股票期权计划）取得该经济利益，并且会计师事务所在必要时能够应对因该经济利益产生的不利影响;

（2）当该主要近亲属拥有或取得处置该经济利益的权利，或者在股票期权中，有权行使期权时，能够尽快处置或放弃该经济利益。

白话：员工取得+事务所能应对+放弃

为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员的主要近亲属

（二）在控制审计客户的实体中拥有经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

不被允许拥有的经济利益

会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属

一个实体（母公司）：该实体在审计客户中拥有控制性的权益，并且审计客户对该实体重要时

拥有直接经济利益或重大间接经济利益，将因自身利益产生非常严重的不利影响，导致没有防范措施能够将其降低至可接受的水平（不得拥有）。

（三）作为受托管理人拥有经济利益

谁？（我方主体）

角色

在哪儿（对方主体）

被允许拥有的经济利益（直接or重大间接）的条件

会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属

作为受托管理人

审计客户

同时满足：

（1）受托管理人、审计项目团队成员、两者的主要近亲属，会计师事务所均不是受托财产的受益人;

（2）通过信托而在审计客户中拥有的经济利益对于该项信托而言并不重大;

（3）该项信托不能对审计客户施加重大影响;

（4）受托管理人、审计项目团队成员、两者的主要近亲属，会计师事务所对涉及审计客户经济利益的投资决策没有重大影响。

不满足条件，则不得拥有。

与执行审计业务的项目合伙人同处一个分部的其他合伙人及其主要近亲属

为审计客户提供非审计服务的其他合伙人、管理人员及其主要近亲属

（四）与审计客户拥有共同经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

可以拥有的经济利益的条件

会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属

同时在某一实体拥有经济利益

除非满足下列条件之一，否则会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属不得在该实体中拥有经济利益∶

（1）经济利益对会计师事务所、审计项目团队成员及其主要近亲属，以及审计客户均不重要;

（2）审计客户无法对该实体施加重大影响。

审计客户

（五）在无意中获取的经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

情形

拥有了什么？

允许吗？

防范措施

会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属

审计客户

继承、馈赠、企业合并等

直接经济利益或重大间接经济利益

不允许

应当立即处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大;

会计师事务所员工或其主要近亲属

应当在合理期限内尽快处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大。

（六）其他情况下的经济利益

1.与审计客户的利益相关者同时在某一实体中拥有经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

影响吗？

防范措施

会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属

同时在某一实体拥有经济利益

可能因为自身利益、密切关系或外在压力产生不利影响

将拥有该经济利益的审计项目团队成员调离审计项目团队，可能能够消除不利影响；

（2）由审计项目团队以外的注册会计师复核该成员已执行的工作，可能能够将不利影响降低至可接受的水平。

审计客户的董事、高级管理人员或拥有控制权的所有者（利益相关者）

2.对审计项目团队成员其他近亲属拥有的经济利益

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

影响吗？

防范措施

审计项目团队某一成员的其他近亲属

审计客户

将因自身利益产生非常严重的不利影响

（1）其他近亲属尽快处置全部经济利益，或处置全部直接经济利益并处置足够数量的间接经济利益，以使剩余经济利益不再重大;

（2）将该成员调离审计项目团队。

（3）由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作.

3.对其他人员拥有经济利益的要求

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

影响吗？

防范措施

会计师事务所、审计项目团队成员或其主要近亲属

审计客户

可能因为自身利益产生不利影响
  1. 将存在密切私人关系的审计项目团队成员调离审计项目团队，以消除不利影响;

（2）不允许该审计项目团队成员参与有关审计业务的任何重大决策，以将不利影响降低至可接受的水平;

（3）由审计项目团队以外的适当复核人员复核该审计项目团队成员已执行的工作，以将不利影响降低至可接受的水平。

事务所合伙人、专业人员及其主要近亲属

与审计项目团队成员存在密切私人关系的人员

4.会计师事务所的退休金计划

谁？（我方主体）

在哪儿（对方主体）

影响吗？

防范措施

会计师事务所

审计客户

可能因为自身利益产生不利影响

必要时采取防范措施消除不利影响或将其降低至可接受的水平。

 

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