交易或事项

具体规定

（1）试运行销售收入和成本

①对试运行销售相关的收入和成本分别进行会计处理，计入当期损益，与日常活动相关→营业收入、营业成本。与日常活动无关→资产处置收益

②不应将试运行销售相关收入抵销相关成本后的净额冲减固定资产成本或者研发支出

（2）试运行产出的有关产品或副产品在对外销售前

①符合《企业会计准则第 1 号——存货》规定的应当确认为存货

②符合其他相关企业会计准则中有关资产确认条件的应当确认为相关资产

一、内部研究开发支出的确认和计量

研究阶段支出

全部费用化

开发阶段支出

不符合资本化条件的部分

费用化

符合资本化条件的部分

资本化

二、关于委托第三方进行研发的会计处理

在判断委托第三方进行研发的经济实质是自主研发还是外购技术，应考虑研发过程中相关风险和报酬的承担情况，以及研发完成后研发成果的归属

后续计量

模式变更

成本→公允

应当作为会计政策变更，差额调整期初留存收益

公允→成本

不得（会计差错）

转换

账务处理

非转投（成本）：科目对调

非转投（公允）：公允价值小于账面价值→差额计入“公允价值变动损益”；公允价值大于账面价值→差额计入“其他综合收益”

（成本）投转非：科目对调

（公允）投转非：差额计入“公允价值变动损益”

（一）分类

合同现金流量特征

业务模式

所属类型

符合基本借贷安排

以收取合同现金流量为目标

以摊余成本计量的金融资产

以收取合同现金流量以及出售为双重目标

以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（分类型）

以出售为目标（其他业务模式）

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

不符合基本借贷安排

一般情况

以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

不以出售为目标（非交易性）

可以指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产（指定型）

需要注意的是，企业在非同一控制下的企业合并中确认的或有对价构成金融资产的，该金融资产应当分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产，不得指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。

（二）计量

后续计量

指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资

除了获得的股利收入（明确作为投资成本部分收回的股利收入除外）计入当期损益外，其他相关的利得和损失（包括汇兑损益）均应当计入其他综合收益，且后续不得转入当期损益。当金融资产终止确认时，之前计入其他综合收益的累计利得或损失应当从其他综合收益中转出，计入留存收益。

原则一：是否存在无条件地避免交付现金或其他金融资产的合同义务

不能无条件地避免→金融负债

能无条件地避免→权益工具

原则二：是否通过交付固定数量的自身权益工具结算

通过交付固定数量的自身权益工具结算→权益工具

资产减值测试

原则

有减值迹象应当进行减值测试，没有减值迹象就不需要

例外

以下3种特殊资产，因其价值通常具有较大不确定性，不论是否存在减值迹象都应当至少于每年年度终了进行减值测试：

①企业合并形成的商誉

②使用寿命不确定的无形资产

③尚未达到可使用状态的无形资产（研发支出——资本化支出）

资产减值损失的确认和计量

资产的可收回金额低于其账面价值的差额，确认为资产减值损失计入当期损益，同时计提相应的资产减值准备。

资产可收回金额的估计，应当根据公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。

资产的公允价值减去处置费用后的净额如果无法可靠估计的，应当以该资产预计未来现金流量的现值作为其可收回金额。

商誉减值测试

（1）首先对不包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，计算可收回金额，并与相关账面价值相比较，确认相应的减值损失。

（2）其次再对包含商誉的资产组或者资产组组合进行减值测试，比较这些相关资产组或者资产组组合的账面价值（包括所分摊的商誉的账面价值部分）与其可收回金额，如相关资产组或者资产组组合的可收回金额低于其账面价值的，应当就其差额确认减值损失。 

减值损失金额应当首先抵减分摊至资产组或者资产组组合中商誉的账面价值。

（3）最后根据资产组或者资产组组合中除商誉之外的其他各项资产的账面价值所占比重，按比例抵减其他各项资产的账面价值。

【提示】在合并财务报表中仅确认属于母公司的商誉，没有确认子公司归属于少数股东的商誉。在对子公司进行减值测试时，由于其可收回金额的预计包括了归属于少数股东权益的商誉价值部分，为了使减值测试建立在一致的基础上，企业应当调整资产组的账面价值，将归属于少数股东权益的商誉包括在内，然后根据调整后的资产组账面价值与其可收回金额进行比较，以确定资产组（包括商誉）是否发生了减值。

类型

会计处理

增值税处理

企业所得税处理

将自产货物用于职工福利

确认收入

视同销售，确认销项税额

视同销售，按同类资产 售价确定收入

将外购货物用于职工福利

不确认收入

不视同销售，进项税额不得抵扣

视同销售，符合条件的，可按购入时的价格 （不含税）确定收入

（1）作为单独合同

适用条件

同时满足下列两个条件，应将变更部分作为一份单独的合同进行处理：

①合同变更增加了可明确区分的商品及合同价款；

②新增合同价款反映了新增商品单独售价的（即按照市场价出售）。

会计处理

原合同继续，变更合同作为新单独合同a+b=a+b

（2）作为原合同终止及新合同订立

适用条件

合同变更不属于上述情形（1），且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间可明确区分的。

会计处理

应当视为原合同终止，将原合同未履约部分+合同变更部分作为新合同进行会计处理。（a+c）+b=a+（b+c）

原合同终止，原合同未履行部分+合同变更部分作为新合同

（3）作为原合同的组成部分

适用条件

合同变更不属于上述第（1）种情形，且在合同变更日已转让商品与未转让商品之间不可明确区分的。

会计处理

应当将该合同变更部分作为原合同的组成部分，在合同变更日重新计算履约进度，并调整当期收入和相应成本等。

（a+c）+b=（a+b+c）

原合同继续且扩大范围（包含合同变更部分）

企业应当将下列向客户转让商品的承诺作为单项履约义务

1.企业向客户承诺的商品同时满足下列条件的，应当作为可明确区分商品：

（1）客户能够从该商品本身或从该商品与其他易于获得的资源一起使用中受益；（即商品本身可明确区分）

（2）企业向客户转让该商品的承诺与合同中其他承诺可单独区分，以识别企业承诺转让的是每一项商品，还是由这些商品组成的一个或多个组合产出。（即合同层面可明确区分，能不能单独卖）

2.企业应当将实质相同且转让模式相同的一系列商品作为单项履约义务，即使这些商品可明确区分。

下列情形通常表明企业向客户转让该商品的承诺与合同中的其他承诺不可明确区分（排除掉以下三种情形就可以了）

需提供重大的服务以将该商品与合同中承诺的其他商品进行整合，形成合同约定的组合产出转让给客户

该商品将对合同中承诺的其他商品予以重大修改或定制

该商品与合同中承诺的其他商品具有高度关联性

1.可变对价

按照期望值或最可能发生金额确定可变对价金额之后，计入交易价格的可变对价金额还应该满足限制条件，即包含可变对价的交易价格，应当不超过在相关不确定性消除时，累计已确认的收入极可能不会发生重大转回的金额。

2.合同中存在的重大融资成分

合同中存在重大融资成分的，企业应当按照假定客户在取得商品控制权时即以现金支付的应付金额确定交易价格。

3.非现金对价

按照合同开始日的公允价值确定。

合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式以外的原因而发生变动的，应当作为可变对价。

合同开始日后，非现金对价的公允价值因对价形式而发生变动的，该变动金额不应计入交易价格。如对价是股票，后续股票价值波动，按照金融工具准则进行会计处理（如公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产）。

4.应付客户对价

① 企业应付客户对价的，应当将该应付对价冲减交易价格（避免虚增收入，虚增毛利），但应付客户对价是为了自客户取得其他可明确区分商品的除外；

② 企业应付客户对价是为了向客户取得其他可明确区分商品的，应当采用与本企业其他采购相一致的方式确认所购买的商品（两笔单独的交易，销售是销售，采购是采购）。

基本原则

客户取得相关商品控制权时确认收入

时点还是时段履约的判断方法

在某一时段内履行的履约义务（满足3种情形之一即可）

①客户在企业履约的同时即取得并消耗企业履约所带来的经济利益（边履约边受益）；

②客户能够控制企业履约过程中在建的商品；

③企业履约过程中所产出的商品具有不可替代用途，且该企业在整个合同期间内有权就累计至今已完成的履约部分收取款项（代工、定制服务等）。

（“不可替代”+“合格收款权”）

在某一时点履行的履约义务

排除法：不属于在某一时段内履行的履约义务

确认收入模式

在某一时段内履行的履约义务

应当在该段时间内按照履约进度确认收入。

在某一时点履行的履约义务

在客户取得相关商品控制权时一次确认收入

售后代管商品的安排下，企业除了考虑客户是否取得商品控制权的迹象之外，还应当同时满足下列条件，才表明客户取得了该商品的控制权：

①该安排必须具有商业实质，例如该安排是应客户的要求而订立的

②属于客户的商品必须能够单独识别，例如将属于客户的商品单独存放在指定地点

③该商品可以随时交付给客户

④企业不能自行使用该商品或将该商品提供给其他客户

双特征

（1）社会资本方在合同约定的运营期间内代表政府方使用PPP项目资产提供公共产品和服务；

（2）社会资本方在合同约定的期间内就其提供的公共产品和服务获得补偿

双控制

（PPP项目的条件）

（1）政府方控制或管制社会资本方使用PPP项目资产必须提供的公共产品和服务的类型、对象和价格；

（2）PPP项目合同终止时，政府方通过所有权、收益权或其他形式控制PPP项目资产的重大剩余权益

（3）例外情况：对于运营期占项目资产全部使用寿命的PPP项目合同，即使项目合同结束时项目资产不存在重大剩余权益（不符合（2）），如果该项目合同符合前述“双控制”条件中的第（1）项，则仍然适用

无形资产模式

社会资本方根据PPP项目合同约定，在项目运营期间，有权向获取公共产品和服务的对象收取费用，但收费金额不确定

该权利不构成一项无条件收取现金的权利，应当在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将相关PPP项目资产的对价金额或确认的建造收入金额确认为无形资产，并按照无形资产的有关规定进行处理

金融资产模式

社会资本方根据PPP项目合同约定，在项目运营期间，满足有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）条件的

应当在社会资本方拥有收取该对价的权利（该权利仅取决于时间流逝的因素）时确认为应收款项，并按照金融工具的规定进行会计处理。

混合模式

社会资本方应当在PPP项目资产达到预定可使用状态时，将相关PPP项目资产的对价金额或确认的建造收入金额，超过有权收取可确定金额的现金（或其他金融资产）的差额，确认为无形资产。