第十七章其他特殊项目的审计

【例题10·单选题】审计过程中，注册会计师识别关联方关系及其交易时，下列说法中错误的是（　）。（2015年）

A.关联方按照公平市场价格进行交易时，不存在重大错报风险

B.频繁变更高级管理人员可能表明被审计单位为关联方谋取利益而从事虚假的交易

C.临近期末进行大量关联方交易可能表明存在重大错报风险

D.管理层不向注册会计师披露某些关联方关系或重大关联方交易可能表明存在重大错报风险

【答案】A

【解析】如果该项交易的其他条款和条件异于与独立各方之间通常达成的交易条款，可能存在重大错报风险。

【例题11·单选题】下列情形中，注册会计师应当将其评估为存在特别风险的是（　　）。

A.被审计单位将重要子公司转让给实际控制人控制的企业并取得大额转让收益

B.被审计单位对母公司的销售占总销量的50%

C.被审计单位与收购交易的对方签订了对赌协议

D.被审计单位销售产品给子公司的价格低于销售给第三方的价格

【答案】A

【解释】注册会计师应当将识别出的、超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易导致的风险确定为特别风险，选项A中，与实际控制人之间进行的重要子公司转让，涉及复杂的股权交易，属于超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易。

【例题12·多选题】对于识别出的超出正常经营过程的重大关联方交易，如有相关合同或协议，注册会计师应当予以检查。下列各项中，注册会计师在检查时应当评估的有（）。（2014年A卷）

A.交易的商业理由

B.交易条款是否与管理层的解释一致

C.关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理

D.关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当披露

【答案】ABCD

【例题13·单选题】下列有关超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易的说法中，错误的是（）（2017年）

A.此类交易导致的风险可能不是特别风险

B.注册会计师应当评价此类交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露

C.注册会计师应当检查与此类交易相关的合同或协议，以评价交易的商业理由

D.此类交易经过恰当授权和批准，不足以就其不存在由于舞弊或错误导致的重大错报风险得出结论

【答案】A

【解析】选项A错误，注册会计师应当将识别出的、超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易导致的风险确定为特别风险。BCD是风险应对的原话。

【本题套路】确定特别风险的时候，不考虑控制的抵销效果，但应当了解相关的控制；题目的陷阱经常在于，我们需要区分哪些一定是特别风险，哪些还需要进一步判断。

需要判断的事项：收入确认假定存在舞弊；会计估计具有高度估计不确定性

一定是特别风险：舞弊风险、管理层凌驾于内部控制之上；关联方之间的超出正常经营过程的重大交易

【例题14·多选题】注册会计师识别出管理层未向注册会计师披露的重大关联方交易，下列各项措施中，注册会计师应当采取的有（）。（2015年）

A.立即向相关信息项目组其他成员通报

B.将与新识别的重大关联方交易相关的风险评估为特别风险

C.针对新识别的重大关联方交易实施恰当的实质性程序

D.重新考虑可能存在管理层以前未向注册会计师披露的其他关联方或重大关联方交易的风险

【答案】ACD

【解析】选项B错误，不能直接将未披露的重大关联方交易评估为特别风险，只有超出被审计单位正常经营过程的重大关联方交易导致的风险才能确定为特别风险

【例题15·多选题】在适用的财务报告编制基础对关联方作出规定的情况下，下列各项中，应当包含在被审计单位管理层和治理层（如适用）书面声明中的有（）。(2012年A卷)

A.已向注册会计师披露了全部已知的关联方名称和特征

B.已向注册会计师披露了全部已知的关联方关系及其交易

C.已按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系和交易进行了恰当的会计处理

D.已按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系和交易进行了恰当的披露

【答案】ABCD

【解析】如果适用的财务报告基础对关联方作出规定，注册会计师应当向被审计单位管理层和治理层（如适用）获取下列书面声明（1）已向注册会计师披露了全部已知的关联方名称和特征、关联方关系及其交易；（2）已按照适用的财务报告编制基础的规定，对关联方关系和交易进行了恰当的会计处理和披露。选项ABCD均正确。

【例题16·简答题】ABC会计师事务所负责审计上市公司甲公司2012年度财务报表。审计项目组在审计工作底稿中记录了与关联方关系及其交易相关的审计情况，部分内容摘录如下：

（1）2012年度甲公司向其控股股东购入一项重大业务。审计项目组认为该交易是超出正常经营过程的重大关联方交易，存在特别风险。

（2）甲公司管理层在未审财务报表附注中披露，其向关联方采购原材料的交易按照等同于公平交易中通行的条款执行。

审计项目组将甲公司向关联方采购的价格与相同原材料活跃市场价格进行比较，未发现明显差异，据此认为该项披露不存在重大错报。

（3）因不拟信赖甲公司建立的与识别、记录和报告关联方关系及其交易相关的内部控制，审计项目组未了解和测试这些控制，通过实施细节测试应对相关重大错报风险。

（4）审计项目组向甲公司管理层获取了下列与关联方关系及其交易相关的书面声明：

1）已向注册会计师披露了全部已知的关联方名称；

2）已按照企业会计准则的规定，对关联方关系及其交易进行了恰当的会计处理和披露；

3）所有关联方交易均不涉及未予披露的“背后协议”。

（5）审计项目组注意到，甲公司2012年发生的一项重大交易的交易对手很可能是管理层未向审计项目组披露的关联方。

审计项目组实施追加程序并与治理层沟通后，仍无法确定是否存在关联方关系，决定在审计报告中增加强调事项段，提请财务报表使用者关注财务报表附注中披露的该项交易。

要求：（1）针对上述第（1）项，指出审计项目组应当采取哪些应对措施。

（2）针对上述第（2）至（5）项，逐项指出审计项目组的做法是否恰当。如不恰当，提出改进建议。（2013年）

【答案】

（1）对于识别出的超出正常经营过程的重大关联方交易，注册会计师应当：

1）检查相关合同或协议。在检查相关合同或协议时应当评价：交易的商业理由是否表明被审计单位从事交易的目的可能是为了对财务信息做出虚假报告或为了隐瞒侵占资产的行为；交易条款是否与管理层的解释一致；关联方交易是否已按照适用的财务报告编制基础得到恰当会计处理和披露。

2）获取交易已经恰当授权和批准的审计证据。

（2）

第（2）项不恰当。审计项目组还应当关注关联方交易的其他条款和条件是否与独立各方之间通常达成的交易条款相同。

第（3）项不恰当。如果管理层建立了与识别、记录和报告关联方关系及其交易相关的内部控制，审计项目组应当获取对相关控制的了解。

第（4）项不恰当。管理层书面声明还应当包括：已经向审计项目组披露了全部已知的关联方的特征、关联方关系及其交易。

第（5）项不恰当。应当考虑在审计报告中发表非无保留意见/发表保留意见。