每日推送-税务师税法二

所得方式

来源地确定

销售货物所得

交易活动发生地

提供劳务所得

劳务发生地

转让财产所得

不动产

按照不动产所在地确定

动产

按照转让动产的企业或者机构、场所所在地确定

权益性投资资产

按照被投资企业所在地确定

股息、红利等权益性投资所得

分配所得的企业所在地

利息所得、租金所得、特许权使用费所得

按照负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地确定

种类

税率

适用范围

基本税率

25%

适用于居民企业

在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有联系的非居民企业

低税率

20%（实际减按10%征收）

适用于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业

优惠税率

20%

符合条件的小型微利企业

15%

国家重点扶持的高新技术企业、经认定的技术先进型企业

10%

国家规划布局内的重点软件企业和集成电路设计企业，当年未享受免税优惠的，可减按10%征收

收入类型

收入确认

转让财产收入

是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等取得的收入。企业转让股权收入，应于转让协议生效且完成股权变更手续时，确认收入的实现。

在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。（股权转让时不得扣除；减资、撤资时可以扣除）

股息、红利等权益性投资收益

除另有规定外，按照被投资方作出利润分配决定的日期确认收入的实现。

【提示1】被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础。

【提示2】被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，其中相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得；剩余资产减除股息所得后的余额，超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失。

利息收入

包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。

按照合同约定的日期确认收入。

租金收入

按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。

其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。

特许权使用费收入

指企业提供专利权、非专利技术、商标权、著作权以及其他特许权使用权取得收入。

按照合同约定的特许权使用人应付特许权使用费的日期确认收入的实现。

接受捐赠收入

按照实际收到捐赠资产的日期确认收入

其他收入

是指企业取得的除上述规定收入外的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。

情形

处理

分期收款方式销售货物

按照合同约定的收款日期确认收入的实现（不同于会计准则）。

持续时间超过12个月的劳务

企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机等，以及从事建筑、安装、装配工程业务或者提供劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度内完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。

采取产品分成方式取得收入

以企业分得产品的时间确认收入的实现，其收入额按照产品的公允价值确定。

非货币性资产交换及货物、财产、劳务流出企业

企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利和进行利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产和提供劳务。

类型

处理

举例

内部处置资产

不视同销售确认收入（除非将资产移至境外）

（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品。

（2）改变资产形状、结构或性能。

（3）改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营）。

（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移。

（5）上述两种或两种以上情形的混合。

（6）其他不改变资产所有权属的用途。

资产移送他人

资产所有权属已发生改变，按视同销售确定收入

（1）用于市场推广或销售。

（2）用于交际应酬。

（3）用于职工奖励或福利。

（4）用于股息分配。

（5）用于对外捐赠。

（6）其他改变资产所有权属的用途。

一般销售货物收入的确认

①商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；

②企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；

③收入的金额能够可靠地计量；

④已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核算。

特殊销售货物收入的确认

①销售商品采用托收承付方式的，在办妥托收手续时确认收入。

②销售商品采取预收款方式的，在发出商品时确认收入。

③销售商品需要安装和检验的，在购买方接受商品以及安装和检验完毕时确认收入。如果安装程序比较简单，可在发出商品时确认收入。

④销售商品采用支付手续费方式委托代销的，在收到代销清单时确认收入。

安装费

根据安装完工进度确认收入

如果安装工作是商品销售附带条件的，安装费在确认商品销售实现时确认收入

宣传媒介的收费

宣传媒介出现在公众面前时确认收入

但是广告的制作费是依旧根据完工进度进行确认

软件费

为特定客户开发软件的，应根据开发的完工进度确认

服务费

包含在商品售价内可区分的服务费，在提供服务的期间分期确认收入

艺术表演、招待宴会和其他特殊活动的收费

在相关活动发生时确认收入。收费涉及几项活动的，预收的款项应合理分配给每项活动，分别确认收入

会员费

①只允许取得会籍，所有商品或服务都要另行收费的，在取得会员费时确认

②取得会员后，会员在会员期内不再付费就可得到各种服务或商品等，应在整个收益期内分期确认收入

特许权费

属于提供设备和其他有形资产的特许权费，在交付资产或转移资产所有权时确认收入，属于提供初始及后续服务的特许权费，在提供服务时确认收入

劳务费

长期为客户提供重复的劳务收取的劳务费，在相关劳务活动发生时确认收入

情形

收入确认

采用售后回购方式销售商品

销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理。

有证据表明不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用。

以旧换新销售商品的

销售商品应当按照销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理。

商业折扣条件销售

企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。

现金折扣条件销售

债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。

折让方式销售

企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

买一赠一方式组合销售

企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。（不同于增值税，增值税要视同销售）

企业其他收入

企业取得财产转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，应一次性计入确认收入的年度。

资产来源

税务处理

政府划入资产

投资划入——作为国家资本金

县级以上人民政府及有关部门将国有资产作为股权投资划入企业的，企业应将其作为国家资本金处理，属于非货币性资产的，其计税基础可按实际接收价值确定。

无偿划入且指定专门用途——作为不征税收入

县级以上人民政府及有关部门将国有资产无偿划入企业，凡指定专门用途，且企业已按专项用途管理的，可作为不征税收入处理。

其他无偿划入——确定应税收入

企业接收县级以上人民政府及有关部门无偿划入资产，属于前述情形以外的，按政府确定的该项资产的接收价值计入当期收入总额计算缴纳企业所得税。政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入。

股东划入资产

凡合同、协议约定作为资本金（包括资本公积）且在会计上已做实际处理的

不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础。

凡作为收入处理的

应按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础

扣除项目

扣除标准

工资、薪金支出

企业发生的合理的工资、薪金支出准予据实扣除。

工资、薪金支出是指企业按照有关规定实际发放的工资薪金总额，不包括企业三项经费和五险一金。

注意区分工资薪金和职工福利费。

职工福利费

按工资薪金总额的14%的标准扣除。

工会经费

按工资薪金总额的2%的标准扣除。

职工教育经费

按工资薪金总额的8%的标准扣除，超过部分准予以后年度扣除。【变化】

【提示】软件生产企业发生的职工教育经费中的职工培训费用，可全额扣除。对不能准确划分的，以及准确划分后职工教育经费中扣除职工培训费用的余额，一律按照工资薪金总额8%的比例扣除。

社会保险费

（1）按照政府规定的范围和标准缴纳“五险一金”，准予扣除；

（2）企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，分别不超过职工工资总额的5%比例内，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过的部分，不予扣除。

（3）企业参加财产保险，按照规定缴纳的保险费，准予扣除；企业为投资者或者职工支付的商业保险费，不得扣除。

利息费用

（1）不超过银行同类贷款利息的数额可以据实扣除。

（2）如果是关联企业的借款，因为利息可以税前扣除，可以避税，为了防止“实股明债”，规定了股债比，金融企业是“5:1”，非金融企业是“2:1”。

借款费用

企业在生产经营活动中发生的合理的不需要资本化的借款费用，准予扣除；

资本化的金额记入了资本成本，不得在发生当期扣除。

汇兑损失

除已经记入有关资产成本以及与向所有者进行利润分配相关的部分外，准予扣除。

业务招待费

按照实际发生额的60%扣除，但最高不得超过当年销售（营业）收入的5‰（双重标准）

【提示】①“销售收入”的确认同广告费和业务宣传费。

②企业在筹建期间，发生的与筹办活动有关的业务招待费支出，可按实际发生额的60%计入企业筹办费，并按有关规定在税前扣除。（唯一标准）。

③对从事股权投资业务的企业（包括集团公司总部、创业投资企业等），其从被投资企业所分配的股息、红利以及股权转让收入，可以按规定的比例计算业务招待费扣除限额。（因为这些收入本来就是其主营收入，所以是扣除基数。）

广告费和业务宣传费

不超过销售（营业）收入的15%的部分，准予扣除，超过部分，准予以后年度扣除。

【提示】①销售收入=主营业务收入+其他业务收入+视同销售收入

②企业所得税的视同销售收入

③烟草企业，一律不得扣除

④化妆品制造与销售、医药制造、饮料制造（不含酒类制造）企业标准为30%。

⑤企业筹办期间，按实际发生额计入企业筹办费，并可在税前扣除。

环境保护专项资金

企业依照法律、行政法规有关规定提取的用于环境保护、生态恢复等方面的专项资金准予扣除；上述专项资金提取后改变用途的，不得扣除。

租赁费

（1）属于经营性租赁发生的租入固定资产租赁费：根据租赁期限均匀扣除；

（2）属于融资性租赁发生的租入固定资产租赁费：构成融资租入固定资产价值的部分应当提取折旧费用，分期扣除。

劳动保护费

（1）企业发生合理的劳动保护费，准予扣除。（合理可扣）

（2）企业根据其工作性质和特点，由企业统一制作并要求员工工作时同一着装所发生的工作服饰费用，可以作为企业合理的支出给予税前扣除。（制服可扣）

公益性捐赠支出

（1）不能直接捐赠，要通过公益性社会团体和县级以上人民政府及其组成部门及其组成部门进行捐赠。

（2）不得超过“年度利润总额”的12%，超过部分，准予以后三年内结转扣除。

【注意】请注意跟“业务招待费”和“广告费和业务宣传费”的参考标准的区别，这里的年度利润总额是会计总额！

总机构分摊的费用

非居民企业在中国境内设立的机构、场所，就其中国境外总机构发生的与该机构、场所生产经营有关的费用，能够提供总机构出具的费用汇集范围、定额、分配依据和方法等证明文件，并合理分摊的，准予扣除。

资产损失

经主管税务机关审核后准予扣除（详见知识点：资产损失税前扣除的所得税处理）

手续费和佣金支出

（1）保险企业：财产保险企业按全部保费收入扣除退保金后余额的15%（人身保险企业10%）

注：保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）的部分，在计算应纳税所得额时准予扣除；超过部分，允许结转以后年度扣除（财税〔2019〕72号新政策，教材未收录）。

（2）电信企业：在发展客户、拓展业务等过程中需向经纪人、代办商支付手续费及佣金的，其实际发生的相关手续费及佣金支出，不超过企业当年收入总额5%的部分，准予税前据实扣除。

（3）其他企业：按与具有合法经营资格中介服务机构或个人所签订的服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额

【提示】1）企业不得将手续费及佣金支出计入回扣、业务提成、进场费等费用。

2）资本化的手续费不得当期扣除。

3）除委托个人代理外，企业以现金等非转账方式支付的手续费及佣金不得在税前扣除。

航空企业空勤训练费、核电厂操纵员培训费

可以作为成本在税前扣除，但需严格区分，单独核算。

投资企业撤回或减少投资

①取得资产中相当于初始出资的部分——确认为投资收回；

②相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分——确认为股息所得；（免税收入）

③其余部分——确认为投资资产转让所得。

其他项目

如棚户区改造支出、会员费、合理的会议费、差旅费、违约金、诉讼费用等，准予扣除。