第二章 增值税

一、征税范围及纳税义务人

（一）销售服务的征税范围

交通运输服务	（1）包括陆路（包含铁路）、水路、航空和管道运输； （2）出租车公司向使用本公司自有出租车的出租车司机收取的管理费用，按照陆路运输服务缴纳增值税； （3）水路运输的程租、期租和航空运输的湿租属于运输服务，按照交通运输服务纳税；（考点） （4）水路运输的光租服务、航空运输的干租服务属于有形动产租赁，不属于交通运输业；（考点） A.程租、期租和湿租，实质是指虽然是承租方租赁，但是出租方不仅提供了租赁物，还提供了运营所需的人力和物力，实质上就是交通运输业 B.光租和干租，就是指出租方只是提供租赁物，运营还是承租方自己运营，这就属于纯粹的租赁，实质上就是有形动产租赁。 （5）航天运输服务，按照航空运输服务缴纳增值税； （6）无运输工具承运业务，按照交通运输服务缴纳增值税。 （7）自2018年1月1日起，纳税人已售票但客户逾期未消费取得的运输逾期票证收入，按照“交通运输服务”缴纳增值税。
邮政服务	邮政服务分为邮政普遍服务、邮政特殊服务和其他邮政服务 （1）邮政普遍服务，是指函件、包裹等邮件寄递，以及邮票发行、报刊发行和邮政汇兑等业务活动； （2）邮政特殊服务，是指义务兵平常信函、机要通信、盲文读物和革命烈士的寄递等业务活动 （3）其他邮政服务
电信服务	基础电信服务	指利用固网、移动网、卫星、互联网，提供语音通话服务的业务活动，以及出租或者出售带宽、波长等网络元素的业务活动
	增值电信服务	是指利用固网、移动网、卫星、互联网、有限电视网络、提供短信和彩信服务，电子数据和信息的传输及应用服务、互联网接入服务等业务活动。 其中，卫星电视信号落地转接服务，按照增值电信服务缴纳
建筑服务	包括工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务和其他建筑服务 （1）固定电话、有线电视、宽带、水、电、燃气、暖气等经营者向用户收取的安装费、初装费、开户费、扩容费以及类似收费，按照安装服务缴纳增值税；（考点） （2）其他建筑服务是除了工程服务、安装服务、修缮服务、装饰服务以外的建筑服务，比如钻井、拆除建筑物或者构筑物、平整土地、园林绿化、疏浚、建筑物平移、爆破、矿山穿孔、表面附着物剥离等工程作业
金融服务	包括贷款服务、直接收费金融服务、保险服务和金融商品转让 （1）贷款服务。贷款，是指将资金贷与他人使用而取得利息收入的业务活动。 A.融资性售后回租是按照该项目纳税，融资性售后回租是指承租方以融资为目的，将资产出售给从事融资性售后回租业务的企业后，从事融资性售后回租业务的企业将该资产出租给承租方的业务活动；（考点） B.以货币资金投资收取的固定利润或者保底利润，按照贷款服务缴纳增值税。 （2）直接收费金融服务。是指为货币资金融通及其他金融业务提供相关服务并且收取费用的业务活动。 （3）保险服务。包括人身保险服务和财产保险服务。 （4）金融商品转让。是指转让外汇、有价证券、非货物期货和其他金融商品所有权的业务活动。 【注意】存款利息、被保险人获得的保险赔付，不征收增值税。
现代服务	（1）研发和技术服务。包括研发服务、合同能源管理服务、工程勘察勘探服务、专业技术服务。 （2）信息技术服务。包括软件服务、业务流程管理服务和信息系统增值服务。 （3）文化创意服务。包括设计服务、知识产权服务、广告服务和会议展览服务。 （4）物流辅助服务。包括航空服务、港口码头服务、货运客运场站服务、打捞救助服务、装卸搬运服务、仓储服务和收派服务。（考点） 【注意】港口设施经营人收取的港口设施保安费按照港口码头服务缴纳增值税； （5）租赁服务。包括融资租赁服务和经营租赁服务。 A.融资租赁服务，是指具有融资性质和所有权转移特点的租赁活动。即出租人根据承租人所要求的规格、型号、性能等条件购入有形动产或者不动产租赁给承租人，合同期内租赁物所有权属于出租人，承租人只拥有使用权。合同期满付清租金后，承租人有权按照残值购入租赁物，以拥有其所有权。不论出租人是否将租赁物销售给承租人，均属于融资租赁。 B.经营租赁服务，是指在约定时间内将有形动产或者不动产转让他人使用且租赁物所有权不变更的业务活动。 【注意】 A.融资性售后回租不按照本税目缴纳增值税，应当按照金融服务缴纳增值税； B.将建筑物、构筑物等不动产或者飞机、车辆等有形动产的广告位出租给其他单位或者个人用于发布广告，按照经营租赁服务缴纳增值税；（考点） C.车辆停放服务、道路通行服务（包括过路费、过桥费、过闸费）等按照不动产经营租赁服务缴纳增值税；（考点） D.水路运输的光租和航空运输的干租业务，属于经营租赁。 （6）鉴证咨询服务。包括认证服务、鉴证服务和咨询服务。    翻译服务和市场调查服务按照咨询服务缴纳增值税。 （7）广播影视服务 （8）商务辅助服务。商务服务服务，包括企业管理服务、经纪代理服务、人力资源服务、安全保护服务。 （9）其他现代服务
生活服务	包括文化体育服务、教育医疗服务、旅游娱乐服务、餐饮住宿服务、居民日常服务和其他生活服务。 纳税人提供植物养护服务，按照“其他生活服务”缴纳增值税。

 

注意融资租赁与融资性售后回租的区别：

 

	征税税目	销售额	类型	税率
融资租赁	现代服务（租赁服务）	全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额	有形动产	16%
			不动产	10%
融资性售后回租	金融服务 （贷款服务）	全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额	动产	6%
			不动产

（二）属于征税范围的特殊项目

1、航空运输企业已售票但未提供航空运输服务取得的逾期票证收入，按照航空运输服务征收增值税。

2、纳税人取得的中央财政补贴，不属于增值税应税收入，不征收增值税。

3、融资性售后回租业务中，承租方出售资产的行为不属于增值税的征税范围，不征收增值税。

4、药品生产企业销售自产创新药的销售额，为向购买方收取的全部价款和价外费用，其提供给患者后续免费使用的相同创新药，不属于增值税视同销售范围。

5、存款利息不征收增值税。

6、被保险人获得的保险赔付不征收增值税。

7、纳税人在资产重组过程中，通过合并、分立、出售、置换等方式，将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人，不属于增值税征税范围。

8、罚没物品征与不征增值税的处理

执法部门和单位查出的各种商品，具备拍卖条件的进行公开拍卖；不具备拍卖条件的，交由国家指定销售单位纳入正常销售渠道变价处理；如果是金银、外币等属于专管机关管理或专管企业经营的财务，应该交由专门机关或专营企业收购。这笔收入如数上缴财政，不征收增值税。如果这些物品再次进入流通领域，就要缴纳增值税。

9、房地产主管部门或者其指定机构、公积金管理中心、开发企业以及物业管理单位代收的住宅专项维修资金，不征收增值税。

（三）对视同销售货物行为的征税规定（重点）

单位或个体工商户的下列行为，视同销售货物，征收增值税：

1、将货物交付其他单位或者个人代销。

2、销售代销货物。

3、设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将货物从一个机构移送其他机构用于销售，但相关机构设在同一县（市）的除外。

4、将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目

5、将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费。

6、将自产、委托加工或购进的货物作为投资，提供给其他单位或个体工商户。

7、将自产、委托加工或购进的货物无偿分配给股东或投资者。

8、将自产、委托加工或购进的货物无偿赠送给其他单位或者个人。

9、单位或者个体工商户向其他单位或者个人无偿销售应税服务、无偿转让无形资产或者不动产，但用于公益事业或者以社会公众为对象的除外。

10、财政部和国家税务总局规定的其他情形。

二、一般纳税人登记办理和小规模纳税人的管理

（一）一般纳税人的认定及管理

1、一般纳税人的登记条件

年应税销售额，是指纳税人在连续不超过12个月的经营期内累计应征增值税销售额，包括纳税申报销售额、稽查查补销售额、纳税评估调整销售额。

年应税销售额未超过标准的纳税人，会计核算健全，能够提供准确税务资料的，可以向主管税务机关办理一般纳税人资格登记。

除国家税务总局另有规定外，一经登记为一般纳税人后，不得转为小规模纳税人。纳税人应当向其机构所在地主管税务机关申请一般纳税人资格认定。

2、不得办理一般纳税人资格登记的纳税人

（1）年应税销售额超过规定标准的其他个人，其他个人是指自然人；

（2）按照政策规定，选择按照小规模纳税人纳税的；

三、税率和征收率

目前我国增值税税率包括：16%、10%、6%，此外对部分特殊的情形实行零税率。小规模纳税人不适用税率而适用征收率。

（一）基本税率

（二）零税率

注意：所谓的零税率不能简单地等同于免税。出口货物和应税服务免税仅指在出口环节不征收增值税，而零税率是指对出口货物和应税服务除了在出口环节不征增值税外还要对该产品和应税服务在出口前已经缴纳的增值税进行退税，使该出口产品和应税服务在出口时完全不含增值税税款，从而以无税产品和应税服务进入国际市场。

根据“营改增”的规定，应税服务的零税率政策如下：

国际运输服务	1、在境内载运旅客或者货物出境。2、在境外载运旅客或者货物入境。 3、在境外载运旅客或者货物。
航天运输服务	——
向境外单位提供的完全在境外消费的服务	1、研发服务2、合同能源管理服务3、设计服务4、广播影视节目（作品）的制作和发行服务5、软件服务6、电路设计及测试服务7、信息系统服务 8、业务流程管理服务9、离岸服务外包业务10、转让技术
财政部和国家税务总局规定的其他服务	——
其他零税率政策	1、按照国家有关规定应取得相关资质的国际运输服务项目，纳税人取得相关资质的，适用增值税零税率政策，未取得的，适用增值税免税政策。 2、境内的单位和个人提供程租服务，如果租赁的交通工具用于国际运输服务和港澳台运输服务，由出租方按规定申请适用增值税零税率。 3、境内的单位和个人向境内单位或个人提供期租、湿租服务，如果承租方利用租赁的交通工具向其他单位或个人提供国际运输服务和港澳台运输服务，由承租方适用增值税零税率。境内的单位或个人向境外单位或个人提供期租、湿租服务，由出租方适用增值税零税率。 4、境内单位和个人以无运输工具承运方式提供的国际运输服务，由境内实际承运人适用增值税零税率；  5、境内单位和个人发生的与香港、澳门、台湾有关的应税行为，除另有规定外，参照上述规定执行。

（三）征收率

1、所谓征收率，适用于小规模纳税人和其他简易纳税的情形，也就是直接按照一定的征收率纳税，不得抵扣进项税额。一般情况下是3%，但是涉及到不动产相关的，会出现5%的情形。

2、纳税人销售自己使用过的固定资产或销售旧货。

	一般纳税人		小规模纳税人
销售自己使用过的固定资产	不得抵扣且未抵扣进项税额	减按2%	减按2%
	已经抵扣过进项税额	按照适用税率，即正常税率
销售旧货	——	减按2%

上述纳税人销售自己使用过的固定资产、物品和旧货适用按照简易办法依照3%征收率减按2%征收增值税的，按下列公式确定销售额和应纳税额：

销售额=含税销售额÷（1+3%）

应纳税额=销售额×2%

【提示】 （1）使用过的固定资产，是指自己使用过的，不是指他人使用过的；而旧货不是指自己使用过的旧货，而是从外部购入的二手货物。 （2）为什么一般纳税人销售固定资产会有区分，因为在2009年1月1日之前购入的固定资产不得抵扣进项税额（试点地区除外），因此现在卖掉如果按照正常税率（16%）缴纳税款对出售人是不公平的，所以按照3%缴纳税款，为了鼓励资源在利用，减按2%来收取； （3）为什么销售旧货是2%，销售旧货也是资源再利用，而且在收购旧货的时候不能取得增值税专用发票进行抵扣，所以出售的时候按照3%税率征税，为了鼓励资源再利用，就减按2%税率征税。

 

【例题1·单选题】某增值税小规模纳税人，2015年8月发生下列业务：销售使用过的小汽车1辆，取得收入6.8万元（原值为3万元），销售边角料，开具普通发票取得收入4万元。当月应缴纳增值税（ ）。 A.0.56万元   B.0.25万元   C.0.35万元    D.0.30万元 【答案】 B 【解析】小规模纳税人（除其他个人外）销售自己使用过的固定资产，减按2%征收率征收增值税。 小规模纳税人销售自己使用过的除固定资产以外的物品，应按3%的征收率征收增值税。 增值税应纳税额＝6.8÷（1+3%）×2%+4÷（1+3%）×3%=0.25（万元）。【注意】边角料不属于使用过的固定资产

3、其他特殊规定

（1）提供物业管理服务的纳税人，向服务接受方收取的自来水水费，以扣除其对外支付的自来水水费后的余额为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税。

（2）小规模纳税人提供劳务派遣服务，可以以取得的全部价款和价外费用为销售额，按照简易计税方法依3%的征收率计算缴纳增值税；也可以选择差额征税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付给劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社会保险及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。（意思是如果全额就按照3%征收率，如果选择差额就按照5%的征收率征收）

（3）非企业性单位中的一般纳税人提供的研发和技术服务、信息技术服务、鉴证咨询服务，以及销售技术、著作权等无形资产，可以选择简易计税方法按照3%征收率计算缴纳增值税。（非企业性单位中的一般纳税人技术转让、技术开发和与之相关的技术咨询、技术服务也参照上述规定执行）

（4）一般纳税人提供教育辅助服务，可以选择简易计税方法按照3%征收率计算缴纳增值税。

（四）兼营行为的税率选择

试点纳税人销售货物、提供应税劳务、发生应税行为适用不同税率或者征收率，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，从高适用税率或征收率。

纳税人销售活动板房、机器设备、钢结构件等自产货物的同时提供建筑、安装服务，不属于“营改增通知”的混合销售，应分别核算货物和建筑服务的销售额，分别适用不同的税率或者征收率。

四、增值税的计税方法

（一）一般计税方法

当期应纳增值税税额=当期销项税额-当期进项税额

（二）简易计税方法

1、小规模纳税人发生应税销售行为适用简易计税方法计税。

当期应纳增值税额=当期销售额（不含增值税）×征税率

2、一般纳税人销售或者提供或者发生财政部和国家税务总局规定的特定的货物、应税劳务、应税行为，也可以选择适用简易计税方法计税，但是不得抵扣进项税额。其主要包括以下情况：

（1）县级及县级以下小型水力发电单位生产的电力；

（2）自产建筑用和生产建筑材料所用的砂、土、石料；

（3）以自己采掘的砂、土、石料或其他矿物连续生产的砖、瓦、石灰（不含黏土实心砖、瓦）

（4）用微生物、微生物代谢产物、动物毒素、人或动物的血液或组织制成的生物制品。

（5）自产自来水

（6）自来水公司销售自来水

（7）自产的商品混凝土（仅限于以水泥为原料生产的水泥混凝土）

（8）单采血浆站销售非临床用人体血液。

（9）一般纳税人销售货物属于下列情形之一的，暂按简易办法3%征收率计算缴纳增值税：

①寄售商店代销寄售物品（包括居民个人寄售的物品在内）；

②典当业销售死当物品；

（10）药品经营企业销售生物制品

（11）公共交通运输服务。公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、轨道交通（含地铁、城市轻轨）、出租车、长途客运、班车。

（12）被认定为动漫企业的试点纳税人中的一般纳税人，为开发动漫产品提供的动漫脚本编撰、形象设计、背景设计、动画设计、分镜、动画制作、摄制、描线、上色、画面合成、配音、配乐、音效合成、剪辑、字幕制作、压缩转码（面向网络动漫、手机动漫格式适配）服务，以及在境内转让动漫版权（包括动漫品牌、形象或者内容的授权及再授权），可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。

（13）电影放映服务、仓储服务、装卸搬运服务、收派服务和文化体育服务。

（14）以纳入“营改增”试点之日前取得的有形动产为标的物提供的经营租赁合同

（15）在纳入“营改增”试点之日前签订的尚未执行完毕的有形动产租赁合同

（16）提供的非学历教育服务。（注：学历教育服务免税）

（17）一般纳税人提供人力资源外包服务。

（18）一般纳税人2016年4月30日前签订的不动产融资租赁合同，或以2016年4月30日前取得的不动产提供的融资租赁合同。

（19）一般纳税人提供劳务派遣服务，可以选择差额纳税，以取得的全部价款和价外费用，扣除代用工单位支付劳务派遣员工的工资、福利和为其办理社保及住房公积金后的余额为销售额，按照简易计税方法依5%的征收率计算缴纳增值税。

（20）一般纳税人销售电梯的同时提供安装服务，其安装服务可以按照甲供工程选择适用简易计税方法计税。纳税人对安装运行后的电梯提供的维护保养服务，按照“其他现代服务”缴纳增值税。

一般纳税人选择简易办法计算缴纳增值税后，36个月不得变更。

【例题2·多选题】增值税一般纳税人销售自产的下列货物中，可选择按照简易办法计算缴纳增值税的有（ ）。（2016年） A.生产建筑材料所用的砂土               B.用微生物制成的生物制品 C.以水泥为原料生产的水泥混凝土         D.县级以下小型火力发电单位生产的电力 【答案】ABC 【解析】县级及县级以下，小型水力发电单位生产的电力可选择按照简易办法依照征收率计算缴纳增值税。

【例题3·单选题】某食品厂为增值税小规模纳税人，2018年8月购进一批模具，取得的增值税普通发票注明金额4000元；以赊销方式销售一批饼干，货已发出，开具了普通发票，金额60000元截至当月底收到50000元货款。当月该食品厂应纳增值税（    ）元。 A、776.31     B、1067.57      C、1456.31      D、1747.57 【答案】D 【解析】看见小规模纳税人，我们首先要有两个条件反射：一是销售价格要价税分离，二是进项税额不得抵扣。所以应缴纳增值税为=60000/（1+3%）×3%=1747.57（元）

（三）扣缴计税方法

扣缴义务人的应扣缴额计算公式为：应扣缴税额=接受方支付的价款÷（1+税率）×税率