每日推送-税务师税法一

 

第5章  资源税
 

本章框架：

考点1：税目

【考察频次】4次

【考察方式】资源税的征税范围

【知识精华】

资源税的征税范围共有8个税目，可按不同计征方式分类两组，详见下图：

征税范围		具体规定
矿产品	原油	开采的天然原油 不含人造石油
	天然气	专门开采或与原油同时开采的天然气 不含煤矿生产的天然气
	煤炭	包括原煤和以未税原煤加工的洗选煤 不含已税原煤加工的洗选煤、其他煤炭制品
	其他非金属矿原矿	指原油、天然气、煤炭和井矿盐以外的非金属矿原矿 （具体包括宝石、玉石、石墨、大理石、花岗岩、石灰石、石棉等）
	黑色金属矿原矿	铁矿石、锰矿石、铬矿石
	有色金属矿原矿	铜矿石、铅锌矿石等有色金属矿原矿
盐	固体盐	海盐原盐、湖盐原盐和井矿盐
	液体盐	液体盐俗称卤水，指氯化钠含量达到一定浓度的溶液
水资源	地表水和地下水	地表水是陆地表面动态水和静态水的总称，包括江、河、湖泊、雪山融水等； 地下水是埋藏在地表以下各种形式的水资源。

【提示】下列情形，不缴纳水资源税：

（1）农村集体经济组织及其成员从本集体经济组织的水塘、水库中取用水的；

（2）家庭生活和零星散养、圈养畜禽饮用等少量取用水的；

（3）水利工程管理单位为配置或者调度水资源取水的；

（4）为保障矿井等地下工程施工安全和生产安全必须进行临时应急取用（排）水的；

（5）为消除对公共安全或者公共利益的危害临时应急取水的；

（6）为农业抗旱和维护生态与环境必须临时应急取水的。

【其他规定】虽然属于资源税的范围，但未列举名称的其他非金属矿原矿和其他有色金属矿原矿，省、自治区、直辖市人民政府有权决定开征或缓征，并报财政部和国家税务总局备案。

【典型真题】

【例题 • 单选题】下列属于资源税征收范围的是（　　）。（2015）

A.人造原油

B.已税原煤加工的洗选煤

C.煤矿生产的天然气

D.地下水

【答案】D

【解析】自2016年7月1日起开始对河北省征收水资源税，根据财税〔2017〕80号，水资源税试点范围由河北省扩大到北京、天津等9个省（自治区、直辖市）。水资源税的征税对象为地表水和地下水，D正确。A、C不属于资源税的征收范围。为了避免重复课税，已税原煤加工的洗选煤不再征收资源税，B错误。

 

考点2：计税依据

【考察频次】3次

【考察方式】哪些关于资源税计税依据的说法是正确/错误的

【知识精华】

计税销售额或者销售数量，包括应税产品实际销售和视同销售两部分。

纳税人开采或者生产不同税目应税产品的，应当分别核算不同税目应税产品的销售额或者销售数量；未分别核算或者不能准确提供不同税目应税产品的销售额或者销售数量的，从高适用税率。

一、从价定率

1. 销售额的确定

销售额是指为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括增值税销项税额和运杂费用。

对同时符合以下条件的运杂费用，纳税人在计算应税产品计税销售额时，可予以扣减：

　　（1）包含在应税产品销售收入中；

　　（2）属于纳税人销售应税产品环节发生的运杂费用，具体是指运送应税产品从坑口或者洗选（加工）地到车站、码头或者购买方指定地点的运输费用、建设基金以及随运销产生的装卸、仓储、港杂费用；

　　（3）取得相关运杂费用发票或者其他合法有效凭据；

　　（4）将运杂费用与计税销售额分别进行核算。

2.视同销售行为及销售额的确定

（1）纳税人以自采原矿直接加工为非应税产品的，视同原矿销售；

（2）纳税人以自采原矿洗选（加工）后的精矿连续生产非应税产品的，视同精矿销售；

（3）以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等，视同应税产品销售；

纳税人有视同销售应税产品行为而无销售价格的，或者申报的应税产品销售价格明显偏低且无正当理由的，税务机关应按下列顺序确定其应税产品计税价格：

（1）按纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。

（2）按其他纳税人最近时期同类产品的平均销售价格确定。

（3）按应税产品组成计税价格确定。

组成计税价格＝成本×（1＋成本利润率）÷（1－资源税税率）

（4）按后续加工非应税产品销售价格，减去后续加工环节的成本利润后确定。

（5）按其他合理方法确定。

3. 原矿与精矿销售额的换算或折算

（1）为公平原矿和精矿之间的税负，对同一种应税产品，征税对象为精矿的，纳税人销售原矿时，应将原矿销售额换算为精矿销售额缴纳资源税；

（2）征税对象为原矿的，纳税人销售自采原矿加工的精矿，应将精矿销售额折算为原矿销售额缴纳资源税

（3）原矿和精矿的销售额或者销售量应当分别核算,未分别核算的,从高确定计税销售额或者销售数量

征收对象是原矿：

应纳税额=原矿销售额×适用税率（精矿销售额×换算比或折算率×适用税率）

征收对象是精矿：

应纳税额=精矿销售额×适用税率（原矿销售额×换算比或折算率×适用税率）

【提示】原矿销售额和精矿销售额的换算，有两种方法，成本法和市场法

成本法公式为:

精矿销售额=原矿销售额+原矿加工为精矿的成本×(1+成本利润率)

市场法公式为：

精矿销售额=原矿销售额×换算比

换算比=同类精矿单位价格÷(原矿单位价格×选矿比)

选矿比=加工精矿耗用的原矿数量÷精矿数量

 

4. 销售额的扣减

　（1）纳税人以自采未税产品和外购已税产品混合销售或者混合加工为应税产品销售的，在计算应税产品计税销售额时，准予扣减已单独核算的已税产品购进金额；未单独核算的，一并计算缴纳资源税。已税产品购进金额当期不足扣减的可结转下期扣减。

　（2）外购原矿或者精矿形态的已税产品与本产品征税对象不同的，在计算应税产品计税销售额时，应对混合销售额或者外购已税产品的购进金额进行换算或者折算。

 【提示】纳税人核算并扣减当期外购已税产品购进金额，应依据外购已税产品的增值税发票、海关进口增值税专用缴款书或者其他合法有效凭据。

5. 应税煤炭销售额

(1)纳税人开采原煤直接对外销售的,以原煤销售额作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。原煤销售额不含从坑口到车站、码头等的运输费用。

(2)纳税人将其开采的原煤,自用于连续生产洗选煤的,在原煤移送使用环节不缴纳资源税；自用于其他方面的,视同销售原煤。

(3)纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤销售的,以洗选煤销售额乘以折算率作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。洗选煤销售额包括洗选副产品的销售额,不包括洗选煤从洗选煤厂到车站、码头等的运输费用。

 (4)纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤自用的,视同销售洗选煤。

6.自2015年5月1日起，稀土、钨、钼资源税由从量定额计征改为从价定率计征，其应税产品包括原矿和以自采原矿加工的精矿。（假如只有原矿销售额，要换算成精矿销售额）

原矿销售额不包括从矿区到车站、码头或用户指定运达地点的运输费用。

【提示】共生、伴生矿不征资源税。

与稀土、钨和钼共生、伴生的应税产品，或者稀土、钨和钼为共生、伴生矿的，在改革前未单独计征资源税的，改革后暂不计征资源税。

7.几种特殊情形的征收管理

①纳税人同时以自采未税原矿和外购已税原矿加工精矿的,应当分别核算；未分别核算的,一律视同以未税原矿加工精矿,计算缴纳资源税。

②纳税人与其关联企业之间的业务往来,应当按照独立企业之间的业务往来收取或支付价款、费用；

③纳税人将其开采的原矿加工为精矿销售的,在销售环节计算缴纳资源税。

④纳税人将其开采的原矿,自用于连续生产精矿的,在原矿移送使用环节不缴纳资源税,加工为精矿后按规定计算缴纳资源税。

⑤纳税人将其开采的原矿对外销售的，在销售环节缴纳资源税。

二、从量定额

从量定额征收的资源税的计税依据是销售数量

1.销售数量,包括纳税人开采或者生产应税产品的实际销售数量和视同销售的自用数量。

2.纳税人不能准确提供应税产品销售数量的,以应税产品的产量或者主管税务机关确定的折算比换算成的数量为计征资源税的销售数量。

3.纳税人开采或者生产应税产品自用于连续生产应税产品的,不缴纳资源税；自用于其他方面的,视同销售,依法缴纳资源税。

4.纳税人自产自用应税产品(指用于非生产项目和生产非应税产品),因无法准确提供移送使用量而采取折算比换算课税数量办法的,按以下办法处理：

非金属矿产品原矿。无法准确掌握纳税人移送使用原矿数量的,可将其精矿按选矿比折算成原矿数量作为课税数量。

5.以液体盐加工固体盐的,按固体盐税额征税,以加工的固体盐数量为课税数量。如果纳税人以外购的液体盐加工固体盐,其加工固体盐所耗用液体盐的已纳税额准予在其应纳固体盐税额中抵扣。

6.水资源的计税依据是实际取用水量。

【典型真题】

【例题• 单选题】关于资源税的处理中，下列说法正确的是（　）（2018）

A.以自采原矿加工为非应税产品，视同销售非应税产品缴纳资源税

B.以自采的原煤加工为洗选煤自用，视同销售原煤缴纳资源税

C.以自采原矿洗选后的精矿连续生产非应税产品，视同销售原矿缴纳资源税

D.以自采原矿加工为精矿无偿赠送，视同销售精矿缴纳资源税

【答案】D

【解析】选项A，视同销售原矿缴纳资源税；选项B，纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤自用的，视同销售洗选煤；选项C，以自采原矿洗选后的精矿连续生产非应税产品，视同销售精矿缴纳资源税。

【例题• 单选题】下列关于煤炭资源税的说法，正确的有（　　）。（2015）

A.将开采的原煤加工为洗选煤销售的，以洗选煤销售额全额计算缴纳资源税

B.将开采的原煤自用于连续生产洗选煤的，在移送使用时不缴纳资源税

C.原煤的销售额应包括从坑口到车站、码头等的运输费用

D.将开采的原煤加工为洗选煤自用的，暂不征收资源税

E.将开采的原煤直接对外销售的，以原煤的销售价格作为资源税的计税依据

【答案】BE

【解析】纳税人开采原煤直接对外销售的，以原煤销售额作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。原煤销售额中不包含收取的增值税销项税额以及从坑口到车站、码头或购买方指定地点的运输费用。纳税人将其开采的原煤，自用于连续生产洗选煤的，在原煤移送使用环节不缴纳资源税；自用于其他方面的，视同销售原煤，计算缴纳资源税。纳税人将其开采的原煤加工为洗选煤销售的，以洗选煤销售额乘以折算率作为应税煤炭销售额计算缴纳资源税。洗选煤销售额中包括洗选副产品的销售额，但不包含从洗选煤厂到车站、码头或购买方指定地点的运输费用。

 

考点3：应纳税额的计算

【考察频次】11次

【考察方式】计算应缴纳的资源税

【知识精华】

一、从价定率

应纳税额=销售额×适用税率

二、从量定额

从量定额资源税的,是以应税产品的销售数量乘以适用的定额税率计算,计算公式为:

应纳税额=课税数量×单位税额

水资源税实行从量计征,除水力发电和火力发电贯流式(不含循环式)冷却取用水外,水资源税应纳税额的计算公式为：

应纳税额=实际取用水量×适用税额

水力发电和火力发电贯流式(不含循环式)冷却取用水应纳税额的计算公式为:

应纳税额=实际发电量×适用税额

城镇公共供水企业实际取用水量应当考虑合理损耗因素。

疏干排水的实际取用水量按照排水量确定。

纳税人应当安装取用水计量设施。纳税人未按规定安装取用水计量设施或者计量设施不能准确计量取用水量的,按照最大取水(排水)能力或者省级财政、税务、水行政主管部门确定的其他方法核定取用水量。

【典型真题】

【例题 • 单选题】2018年3月，某原油开采企业（增值税一般纳人）销售原油取得不含税销售额3560万元，开采过程中加热、修井使用原油1吨，用10吨原油与汽车生产企业换取一辆汽车，原油不含税销售价格0.38万元/吨，原油资源税税率6%，该企业当月缴纳资源税（  ）万元。（2018）

A.182.56

B.213.60

C.213.83

D.213.85

【答案】C

【解析】开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税。应缴纳资源税=(3560+0.38*10)*6%=213.83万元。

【例题• 单选题】某油田企业为增值税一般纳税人。2018年7月销售自产原油1000吨。取得含税收入2340万元，同时向购买方收取赔偿金3.51万元、储备费2.34万元；支付运输费用1万元，取得增值税专用发票。原油资源税税率6%。该油田企业当月应缴纳资源税（　　）万元。（2017）

A.140.61

B.120.35

C.140.75

D.121.34

【答案】D

【解析】从价定率计算资源税的销售额为纳税人销售应税产品向购买方收取的全部价款和价外费用，但不包括收取的增值税销项税额和运杂费用。2018年7月，增值税适用税率16%，该油田企业当月应纳资源税=（2340+3.51+2.34）÷（1+16%）×6%=121.34（万元）。

 

考点4：税收优惠

【考察频次】3次

【考察方式】资源税的税收优惠（注意可能结合计算题、综合题考察）

【知识精华】

1、开采原油过程中用于加热、修井的原油，免税

2、因意外事故或者自然灾害等原因遭受重大损失的，由省、自治区、直辖市人民政府酌情决定减税或者免税。

3、油气田相关优惠

（1）稠油、高凝油和高含硫天然气资源税减征40%；

（2）3次采油资源税减征30%；

（3）低丰度油气田资源税暂减征20%；

（4）深水油气田减征30%；

（5）油田范围内运输稠油过程中用于加热的原油、天然气免征资源税。

【注意】纳税人开采的原油、天然气同时符合上述两项及两项以上减税规定的，只能选择其中一项执行，不能叠加适用。

4、煤炭资源相关优惠

（1）对衰竭期煤矿开采的煤炭，资源税减征30%。

（2）对充填开采置换出来的煤炭，资源税减征50%。

（3）自2016年7月1日起，对实际开采年限在15年以上的衰竭期矿山开采的矿产资源，资源税减征30%。

（4）对依法在建筑物下、铁路下、水体下通过充填开采方式采出的矿产资源，资源税减征50%。

（5）对鼓励利用的低品位矿、废石、尾矿、废渣、废水、废气等提取的矿产品，由省级人民政府根据实际情况确定是否给予减税或免税。

（6）纳税人开采销售共伴生矿，共伴生矿与主矿产品销售额分开核算的，对共伴生矿暂不计征资源税；没有分开核算的，共伴生矿按主矿产品的税目和适用税率计征资源税。

5、水资源相关优惠

下列情形,予以免征或者减征水资源税:

（1）规定限额内的农业生产取用水,免征；

（2）取用污水处理再生水,免征；

（3）除接入城镇公共供水管网以外,军队、武警部队通过其他方式取用水的,免征；

（4）抽水蓄能发电取用水,免征；

（5）采油排水经分离净化后在封闭管道回注的,免征；

（6）财政部、税务总局规定的其他免征或者减征水资源税情形。

6.自2018年4月1日至2021年3月31日，对页岩气资源税减征30%。【新增】

【典型真题】

【例题• 单选题】关于资源税税收优惠，下列说法正确的是（　）。（2018）

A.对深水油气田减征20%资源税

B.开采原油过程中用于加热的原油免征资源税

C.开采原油过程同时开采的天然气免征资源税

D.对低丰度油气田暂减征30%资源税

【答案】B

【解析】选项A，对深水油气田资源税减征30%；选项C专门开采或者与原油同时开采的天然气是需要缴纳资源税的；选项D，对低丰度油气田资源税暂减征20%。

【例题• 多选题】下列免征水资源税的有（  ）（2018）

A.抽水蓄能发电取用水

B.取用污水处理再生水

C.农业生产取用水

D.军队通过城镇公共供水管网取用水

E．采油排水经分离净化后在封闭管道回注水

【答案】ABE

【解析】在规定限额内的农业生产用水，免征水资源税，C项错误。除接入城镇公共供水管网以外，军队、武警部队通过其他方式取用水的，免征水资源税。

【例题• 多选题】下列关于煤矿资源税税收优惠政策的说法中，正确的有（　　）。（2016）

A.出口煤炭免征资源税

B.对衰竭期煤矿开采的煤炭，资源税减征30%

C.对充填开采置换出来的煤炭，资源税减征50%

D.对衰竭期煤矿开采的煤炭实行减税备案，不需要减税审批

E.对填充开采置换出来的煤炭实行减税审批

【答案】BCD

【解析】选项A：进口应税产品不征收资源税，出口应税产品不免征或者退还已纳的资源税；选项E：对衰竭期煤矿开采的煤炭和充填开采置换出来的煤炭减税实行备案，而不是实行减税审批制度。

 

考点5：征收管理

【考察频次】5次

【考察方式】纳税地点

【知识精华】

一、纳税义务发生时间

具体情形		纳税义务发生时间
纳税人销售自产应税产品	采用分期收款结算方式的	销售合同规定的收款日期的当天
	采取预收货款结算方式的	发出应税产品的当天
	采取其他结算方式的	收讫销售款或者取得索取销售款凭据的当天
纳税人自产自用应税产品		移送使用应税产品的当天
扣缴义务人代扣代缴税款 注：代扣代缴的适用范围限定在除原油、天然气、煤炭以外的，税源小、零散、不定期开采等难以在采矿地申报缴纳资源税的矿产品。		支付首笔货款或首次开具支付货款凭据的当天
水资源税		纳税人取用水资源当日

【提示】资源税进口不征，所以没有进口环节纳税义务的规定。

二、纳税期限

资源税的纳税期限为1、3、5、10、15或者一个月，由主管税务机关根据实际情况具体核定。不能按固定期限计算纳税的，可以按次计算纳税。

纳税人以1个月为一期纳税纳税的，自期满之日起10日内申报纳税；以1、3、5、10、15日为一期纳税的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起10日内申报纳税并结清上月税款。

除农业生产用水以外的水资源税按季或者按月征收，由主管税务机关根据实际情况确定。对超过规定限额的农业生产取用水水资源税可按年征收。不能按固定期限计算纳税的，可以按次申报纳税。

纳税人应当自纳税期满或者纳税义务发生之日起15日内申报纳税。

三、纳税环节和纳税地点

（一）纳税环节

资源税在应税产品销售或者自用环节计算缴纳。

1.纳税人以自采原矿加工精矿产品的，在原矿移送使用时不缴纳资源税，在精矿销售或者自用时缴纳。

2.纳税人以自采原矿直接加工为非应税产品或者以自采原矿加工的精矿连续生产非应税产品的，在原矿或者精矿移送环节计算缴纳。

3.以应税产品投资、分配、抵债、赠与、以物易物等，在应税产品所有权转移时计算缴纳资源税。

（二）纳税地点

从资源税的纳税地点看，资源税纳税的属地性很强，资源税纳税人应向应税产品开采或者生产所在地主管税务机关缴纳税款。

1.矿产品的开采地或盐的生产地缴纳资源税。

2.跨省开采资源税应税产品，其下属生产单位与核算单位不在同一省、自治区、直辖市的，对其开采或者生产的应税产品，一律在开采地或者生产地纳税。

3.扣缴义务人代扣代缴的资源税，应当向收购地主管税务机关缴纳。

4.海洋原油、天然气资源税向国家税务总局海洋石油税务管理机构缴纳。

5.水资源税：

（1）应当向生产经营所在地的税务机关申报缴纳水资源税。

（2）跨省（区、市）调度的水资源，由调入区域所在地的税务机关征收水资源税。

（3）跨省（区、市）水力发电取用水，分别向跨省（区、市）水电站征收水资源税。

（4）建立税务机关与水行政主管部门协作征税机制。

（5）试点省份开征水资源税后，应当将水资源费征收标准降为零。

（6）水资源税改革试点期间，水资源税收入全部归属试点省份。

【典型真题】

【例题• 多选题】关于资源税的纳税地点，下列说法正确的有（  ）（2018）

A.纳税人跨省开采应税产品，应在销售地缴纳增值税

B.纳税人开采应税产品，应向开采地缴纳增值税

C.盐场应当向盐的生产地缴纳资源税

D.扣缴义务人代扣代缴资源税，应当在开采地缴纳资源税

E.海洋原油资源税应向国家税务总局海洋石油税务管理机构缴纳

【答案】BCE

【解析】资源税的纳税地点把握“生产地、开采地”，A，跨省开采应税产品的，一律在开采地或者生产地缴纳资源税。D扣缴义务人代扣代缴，应向收购地主管税务机关缴纳。