【每日提分】是BT教育CPA教研组为学员定做的系列资料，正式学员叫【每日推送】，帮助大家每天学点CPA。

 

以后我会在公众号连载，对每日推送有什么建议、想加入课程成为正式学员的，可以加我微信。已经加过的就不用重复加了。

金融工具（三）

 

三、金融工具的计量

 

（五）金融负债的后续计量原则

 

1、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债，应当按照公允价值后续计量。

 

2、金融资产转移不符合终止确认条件或继续涉入被转移金融资产所形成的金融负债。对此类金融负债，企业应当按照《企业会计准则第23号——金融资产转移》相关规定进行计量。

 

3、不属于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的财务担保合同或没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益并将以低于市场利率贷款的贷款承诺，企业作为此类金融负债发行方的，应当在初始确认后按照损失准备金额以及初始确认金额扣除累计摊销额后的余额孰高进行计量。

 

4、上述金融负债以外的金融负债，应当按摊余成本后续计量。

 

【例题1·单选题】2×18年10月1日，甲公司经批准在全国银行间债券市场公幵发行10000万元人民币短期融资券，期限为1年，票面利率为5%，每张面值为10元，分次付息、到期一次还本。甲公司将该短期融资券指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债。该短期融资券的交易费用为10万元。2×18年末，该短期融资券的市场价格为每张11元（不含利息）。下列处理中不正确的是（）。

 

A、2×18年10月1日发行短期融资券，应贷记“交易性金融负债——成本”科目10000万元

B、2×18年末公允价值变动，应借记“公允价值变动损益”科目1000万元，贷记“交易性金融负债——公允价值变动”科目1000万元

C、2×18年年末计息，应借记“投资收益”科目125万元，贷记“应付利息”科目125万元

D、2×18年年末计息，应借记“财务费用”科目125万元，贷记“应付利息”科目125万元

 

 

 

【答案】C

【解析】2×18年年末计息，应借记“财务费用”科目（10000×5%×3/12）125万元，贷记“应付利息”科目125万元。

 

（六）金融工具的减值

 

对金融工具减值的规定通常称为“预期信用损失法”。该方法与过去规定的、根据实际已发生减值损失确认减值准备的方法有根本性不同。在预期信用损失法下，减值准备的计提不以减值的实际发生为前提，而是以未来可能的违约事件造成的损失的期望值来计量当前（资产负债表日）应当确认的减值准备。

 

1、适用减值规定的项目

 

企业应当以预期信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备：

（1）分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（AC-金融资产和FVTOCI-金融资产）

（2）租赁应收款。

（3）合同资产。合同资产是指《企业会计准则第14号——收入》定义的合同资产。

（4）部分贷款承诺和财务担保合同。

 

一句话概括金融工具减值：原金融工具确认和计量准则对于金融资产减值的会计处理采用的是“已发生损失法”，即只有在客观证据表明金融资产已经发生损失时，才对相关金融资产计提减值准备。新的金融工具确认和计量准则将金融资产减值会计处理由“已发生损失法”修改为“预期损失法”，要求考虑金融资产未来预期信用损失情况，从而更加及时、足额地计提金融资产减值准备，便于揭示和防控金融资产信用风险。

 

【例题2·多选题】下列资产中，需要确认资产减值损失的包括（）

A.以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产

B.指定为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的非交易性权益工具投资

C.以摊余成本计量的金融资产

D.合同资产

 

 

 

【答案】C,D

【解析】企业应当以预期信用损失为基础，对下列项目进行减值会计处理并确认损失准备：

(1)分类为以摊余成本计量的金融资产和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。（选项C）

(2)租赁应收款。

(3)合同资产。（选项D）

(4)部分贷款承诺和财务担保合同。

 

2、金融工具减值的三阶段

 

 

第一阶段

第二阶段

第三阶段

金融资产质量

信用风险自初始确认后未显著增加

信用风险自初始确认后已显著增加但尚未发生信用减值

初始确认后发生信用减值

预期信用损失

按照未来12个月的预期信用损失计量损失准备

按照该工具整个存续期的预期信用损失计量损失准备

按照该工具整个存续期的预期信用损失计量损失准备

利息收入

账面余额×实际利率

账面余额×实际利率

摊余成本（账面余额已计提减值准备）×实际利率

上述三个阶段的划分，适用于购买或源生时未发生信用减值的金融工具。对于购买或源生时已发生信用减值的金融资产，企业仅将初始确认后整个存续期内预期信用损失的变动确认为损失准备，并按其摊余成本和经信用调整的实际利率计算利息收入。

 

一句话解释：购买的时候并未发生信用减值才适合三阶段划分法，如果购进的时候已经发生了信用减值，那减值就是真实存在的，那直接就是第三阶段了，不需要再划分第一和第二阶段！

 

3、金融工具减值的账务处理

 

（1）减值准备的计提和转回

借：信用减值损失

贷：贷款损失准备

债权投资减值准备

坏账准备

合同资产减值准备

租赁应收款减值准备

其他综合收益——信用减值准备

 

注意：对于分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产，企业应当在其他综合收益中确认其损失准备，并将减值损失或利得计入当期损益，且不应减少该金融资产在资产负债表中列示的账面价值，科目为“其他综合收益——信用减值准备”

 

（2）已发生信用损失金融资产的核销

企业实际发生信用损失，认定相关金融资产无法收回，经批准予以核销的：

借：贷款损失准备

        信用减值损失（如果核销金额大于已计提的损失准备）

贷：贷款

         应收账款

         合同资产

 

【例题3】甲公司于2017年12月15日购入一项公允价值为1000万元的债务工具，分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产。该工具合同期限为10年，年利率为5%，本例假定实际利率也为5%。初始确认时，甲公司已经确定其不属于购入或源生的已发生信用减值的金融资产。

 

2017年12月31日，由于市场利率变动，该债务工具的公允价值跌至950万元。甲公司认为，该工具的信用风险自初始确认后并无显著增加，应按12个月内预期信用损失计量损失准备，损失准备金额为30万元。为简化起见，本例不考虑利息。

 

2018年1月1日，甲公司决定以当日的公允价值950万元，出售该债务工具。

 

甲公司相关账务处理如下：

（1）购入该工具时：

借：其他债权投资――成本              10 000 000

贷：银行存款                          10  000 000

 

（2）2017年12月31日：

借：信用减值损失 300 000

     其他综合收益――其他债权投资公允价值变动 500 000

 

贷：其他债权投资――公允价值变动 500 000

      其他综合收益――信用减值准备 300 000

 

分开写：

借：其他综合收益――其他债权投资公允价值变动 500  000

贷：其他债权投资――公允价值变动 500 000

借：信用减值损失 300 000

贷：其他综合收益――信用减值准备 300 000

 

（3）2018年1月1日：

借：银行存款 9500 000

    投资收益 200 000

    其他综合收益――信用减值准备 300 000

    其他债权投资――公允价值变动 500 000

贷：其他综合收益――其他债权投资公允价值变动 500 000

     其他债权投资――成本 10 000 000