第七章　土地增值税

本章框架：

考点1：征税范围

【考察频次】6次

【考察方式】需要缴纳土地增值税的有哪些

【知识精华】

（一）基本征税范围

土地增值税的基本征税范围包括：

（1）转让国有土地使用权；转让集体所有土地和出让国有土地的行为均不征税。

（2）地上建筑物及其附着物连同国有土地使用权一并转让。

【提示】出让国有土地使用权是土地使用权的一级市场买卖，也就是国家作为卖家，不征收土地增值税，因为国家给自己缴纳土地增值税，相当于把钱从左口袋倒到右口袋，是无用之功；但企业和个人从一级市场取得土地使用权之后再转让，这就属于土地增值税征税范围了。

（二）特殊征税范围
 

房地产的继承	未产生收入，不征收。
房地产的赠与	赠与有两种情形不征税： 1.直系亲属、承担直接赡养义务的； 2.通过中国境内非营利的社会团体、国家机关将房屋产权、土地使用权赠与教育、民政和其他社会福利、公益事业的行为。其中，社会团体是指中国青少年发展基金会、希望工程基金会、宋庆龄基金会、减灾委员会、中国红十字会、中国残疾人联合会、全国老年基金会、老区促进会，以及经民政部门批准成立的其他非营利的公益性组织。
房地产出租	未发生产权转移，不征收。
房地产抵押
房地产公司代建房
房地产评估增值
房地产交换	属于征税范围，但是个人之间互换自有居住用房地产的，可以免征。
合作建房	建好之后自用的，暂免征收；建好之后转让的，需要征收。
国家收回国有土地使用权、征收地上建筑物及附着物	可以免征。

【提示】这里土地增值税的赠与不征税和增值税的赠与免税可以区分一下： 增值税：涉及家庭财产分割的个人无偿转让不动产、土地使用权免税。家庭财产分割，包括下列情形：离婚财产分割；无偿赠与配偶、父母、子女、祖父母、外祖父母、孙子女、外孙子女、兄弟姐妹；无偿赠与对其承担直接抚养或者赡养义务的抚养人或者赡养人；房屋产权所有人死亡，法定继承人、遗嘱继承人或者受遗赠人依法取得房屋产权。

考点2：扣除项目及金额

【考察频次】7次

【考察方式】扣除金额的计算

【知识精华】
 

转让方式	扣除项目	具体项目
直接转让土地使用权	扣除项目（2项）	1.取得土地使用权所支付的金额 2.与转让土地使用权有关的税金
转让新建房屋	房地产企业（5项）	1.取得土地使用权所支付的金额 2.房地产开发成本 3.房地产开发费用 4.与转让房地产有关的税金 5.财政部规定的其他扣除项目（仅针对房地产企业）
	非房地产企业（4项）
存量房的买卖	扣除项目（3项）	1.房屋及建筑物的评估价格 评估价格=重置成本价×成新度折扣率 2.取得土地使用权所支付的地价款和按国家统一规定缴纳的有关费用 3.转让环节缴纳的税金

（一）新房扣除项目

1.取得土地使用权所支付的金额

（1）取得土地使用权支付的地价款；

【提示】取得土地使用权所支付的金额可以有三种形式：

①以出让方式取得的土地使用权的，为支付的土地出让金；

②以行政划拨方式取得的土地使用权的，为按规定补缴的土地出让金；

③以转让方式取得的土地使用权的，为支付的地价款。

（2）在取得土地使用权时按照国家统一规定缴纳的有关费用。

【提示】是指纳税人在取得土地使用权过程中为办理有关手续，缴纳的有关登记、过户手续费和契税。

2.房地产开发成本

包括土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、公共配套设施费、开发间接费用等。

3.房地产开发费用

房地产开发费用是指房地产开发项目有关的销售费用、管理费用、财务费用。

（1）凡能按转让房地产项目计算分摊利息并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类贷款利率计算的金额：

允许扣除的房地产开发费用=利息+（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×5%以内

（2）凡不能按房地产项目计算分摊利息或不能提供金融机构证明的，利息支出不得单独计算，直接按照下列公式计算：

允许扣除的房地产开发费用=（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×10%以内

（3）房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用上述（1）、（2）项所述两种办法。
 

【提示】利息的扣除要注意两点： 1.利息的上浮幅度按国家的有关规定执行，超过上浮幅度的部分不允许扣除； 2.对于超过贷款期限的利息部分和加罚的利息不允许扣除。【加息、罚息不能扣除】 这里着重强调：房地产开发费用，包含销售费用、管理费用和财务费用，但是无论题目如何告诉三种费用的金额，只用看利息支出是否合理并明确区分： （1）如果能够合理划分：允许扣除的房地产开发费用=利息+（取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本）×5%以内 （2）如果不能合理划分：允许扣除的房地产开发费用=（取得土地使用权支付的金额+房地产开发成本）×10%以内 3.利息包括两部分：（1）财务费用中的利息；（2）从开发成本中调整出来的资本化利息。

4.与转让房地产有关的税金

包括城市维护建设税、印花税，教育费附加也可视同税金扣除。不包括增值税。

由于房地产企业已经将“印花税”计入了“管理费用”，因此在这一项扣除中，房地产企业不能扣除“印花税”，只能扣除“城建税、教育费附加”。对于个人购入房地产再转让的，其在购入环节缴纳的契税，由于已经包含在旧房及建筑物的评估价格之中，因此，计征土地增值税时，不另作为与转让房地产有关的税金予以扣除。

对于个人购入房地产再转让的，其在购入环节缴纳的契税，由于已经包含在旧房及建筑物的评估价格之中，因此，计征土地增值税时，不另作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除。

营改增后，房地产开发企业实际缴纳的城市维护建设税、教育费附加，凡能够按清算项目准确计算的，允许据实扣除。凡不能按清算项目准确计算的，则按该清算项目预缴增值税时实际缴纳的城市维护建设税、教育费附加扣除。

房地产企业和非房地产企业可以扣除的税金对比：
 

房地产企业	城建税、教育费附加
非房地产企业	印花税、城建税、教育费附加

5.财政部规定的其他扣除项目（适用从事房地产开发的新建房转让）

从事房地产开发的纳税人可加计扣除=（取得土地使用权所支付的金额+房地产开发成本）×20%

（1）该项政策是房地产企业专属，非房地产企业不得享受

（2）如果房地产企业直接转让土地使用权，则不得加计扣除

 

（二）分期分批开发、转让房地产

纳税人成片受让土地使用权后，分期分批开发、转让房地产的，其扣除项目金额的确定，可按转让土地使用权的面积占总面积的比例计算分摊，或按建筑面积计算分摊，也可按税务机关确认的其他方式计算分摊。

按转让土地使用权的面积占总面积的比例，计算分摊扣除项目金额的公式为：

扣除项目金额=扣除项目的总金额×（实际转让土地的面积÷可转让土地总面积）

【提示】可转让土地面积为开发土地总面积减除不能转让的公共设施用地面积后的剩余面积。

 

（三）旧房的扣除

1.旧房及建筑物的评估价格

转让旧房及建筑物时，其支付的评估费用，允许在计算土地增值税时予以扣除（但是隐瞒、虚报的不可以扣除）。
 

情形	评估价格扣除额的确定
能取得评估价格	评估价格=重置成本价×成新度折扣率 【提示】由政府批准设立的房地产评估机构评定的重置成本价乘以成新度折扣率后的价格。评估价格须经当地税务机关确认。
不能取得评估价格，但有购房发票	（1）按发票所载金额并从购买年度起至转让年度止每年加计5%计算扣除。 ①若为以前取得的营业税发票，则按发票所载金额（不扣减营业税）计算； ②若为营改增后取得增值税普通发票，则按发票所载价税合计金额计算； ③若为营改增后取得增值税专用发票，则按发票所载不含增值税金额+不允许抵扣的进项税额之和计算； 计算扣除项目时“每年”按购房发票所载日期起至售房发票开具之日止，每满12个月计一年；超过一年，未满12个月但超过6个月的，可以视同为一年。 （2）对纳税人购房时缴纳的契税，凡能提供契税完税凭证的，准予作为“与转让房地产有关的税金”予以扣除，但不作为加计5%的基数。
既没有评估价格，又不能提供购房发票	地方税务机关可以根据《税收征管法》第35条的规定，实行核定征收。

2.取得土地使用权所支付的地价款或出让金。对取得土地使用权时未支付地价款或不能提供已支付的地价款凭据的，在计征土地增值税时不允许扣除。

3.按国家统一规定缴纳的有关费用和转让环节缴纳的税金

转让环节缴纳的税金包括：印花税、城市维护建设税、教育费附加。

 

考点3：税收优惠

【考察频次】3次

【考察方式】免征土地增值税

【知识精华】

1.转让普通标准住宅、安置住房、旧房和公共租赁住房的税收优惠。

（1）纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的免税。

既建筑普通住宅又建造其他房地产的，应该分别核算增值额。否则，其普通住宅不能适用免税的规定。

（2）企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房作为改造安置住房房源且增值额未超过扣除项目金额20%的免税。

（3）企事业单位、社会团体以及其他组织转让旧房作为公租房房源且增值额未超过扣除项目金额20%的免税。

2.国家征收、收回的房地产的税收优惠。

（1）因国家建设需要而被政府征收、收回的房地产，免征土地增值税。

（2）因城市实施规划、国家建设的需要而搬迁，由纳税人自行转让原房地产的，免征土地增值税。

3.对个人销售住房暂免征收土地增值税。

4.对企业改制、资产整合过程中涉及的土地增值税予以免税（不适用于房地产转移任意一方为房地产开发企业的情形）。

 

考点4：房地产开发企业土地增值税清算

【考察频次】5次

【考察方式】土地增值税的清算处理

【知识精华】

（一）土地增值税的清算单位

土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算，对于分期开发的项目，以分期项目为单位清算。

开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的，应分别计算增值额。

 

（二）土地增值税的清算条件
 

	谁清算	情形
应当清算	纳税人应当清算	（1）房地产开发项目全部竣工、完成销售的； （2）整体转让未竣工决算房地产开发项目的； （3）直接转让土地使用权的。
可以清算	税务机关可要求纳税人清算	（1）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的； （2）取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕； （3）纳税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的； （4）省税务机关规定的其他情况。

（三）土地增值税清算时间

对于符合清算条件应进行土地增值税清算的项目，纳税人应当在满足条件之日起90日内到主管税务机关办理清算手续。

对于符合清算条件，税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算的项目，由主管税务机关确定是否进行清算；对于确定需要进行清算的项目，由主管税务机关下达清算通知，纳税人应当在收到清算通知之日起90日内办理清算手续。

 

（四）土地增值税清算时收入确认

1.已销售的房地产项目收入的确认

（1）土地增值税清算时，已全额开具商品房销售发票的，按照发票所载金额确认收入；

（2）未开具发票或未全额开具发票的，以交易双方签订的销售合同所载的售房金额及其他收益确认收入。

（3）房地产开发企业在营改增后进行房地产开发项目土地增值税清算时，按以下方法确定相关金额：

土地增值税应税收入＝营改增前转让房地产取得的收入＋营改增后转让房地产取得的不含增值税收入

2.非直接销售和自用房地产的收入确定

房地产开发企业将开发产品用于职工福利、奖励、对外投资、分红、偿债、换取非货币性资产等，发生所有权转移时应视同销售房地产，其收入按下列方法和顺序确认：

（1）按本企业在同一地区、同一年度销售的同类房地产的平均价格确定；

（2）由主管税务机关参照当地当年、同类房地产的市场价格或评估价值确定。

3.房地产开发企业将开发的部分房地产转为企业自用或用于出租等商业用途时，如果产权未发生转移，不征收土地增值税，在税款清算时不列收入，不扣除相应的成本和费用。

 

（五）土地增值税清算时扣除项目

房地产开发企业办理土地增值税清算时计算与清算项目有关的扣除项目金额，应根据有关规定执行，即扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关税金以及加计扣除20%。除另有规定外，扣除的土地使用权所支付的金额、房地 产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关税金须提供合法有效凭证；不能提供合法有效凭证的，不予扣除。
 

可据实扣除的项目	（1）开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施： ①建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除； ②建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除； ③建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。 （2）房地产开发企业销售已装修的房屋，其装修费用可以计入房地产开发成本。 （3）房地产开发企业在工程竣工验收后，根据合同约定，扣留建筑安装施工企业一定比例的工程款，作为开发项目的质量保证金，在计算土地增值税时，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业开具发票的，按发票所载金额予以扣除。 （4）房地产企业用建造的本项目房地产安置回迁户的，安置用房视同销售处理，确认收入，同时将此确认为房地产开发项目的拆迁补偿费；房地产开发企业支付给回迁户的补差价款，计入拆迁补偿费；回迁户支付给房地产开发企业的补差价款，应抵减本项目拆迁补偿费。 （5）货币安置拆迁的，房地产开发企业凭合法有效凭据计入拆迁补偿费。 （6）房地产开发企业取得土地使用权时支付的契税，应视同“按国家统一规定交纳的有关费用”，计入“取得土地使用权所支付的金额”中扣除。
可核定扣除 项目	前期工程费、建筑安装工程费、基础设施费、开发间接费用的凭证或资料不符合清算要求或不实的。
不可扣除的 项目	（1）房地产开发企业的预提费用，除另有规定外，不得扣除。 （2）竣工后，建筑安装施工企业就质量保证金对房地产开发企业未开具发票的，扣留的质保金不得计算扣除。 （3）房地产开发企业逾期开发缴纳的土地闲置费不得扣除。

（六）土地增值税的核定征收

核定征收率：为了规范核定工作，核定征收率原则上不得低于5%，各省级税务机关要结合本地实际，区分不同房地产类型制定核定征收率。

符合以下条件之一的，可实行核定征收：

（1）依照法律、行政法规的规定应当设置但未设置账簿的；

（2）擅自销毁账簿或者拒不提供纳税资料的；

（3）虽设置账簿，但账目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以确定转让收入或扣除项目金额的；

（4）符合土地增值税清算条件，未按照规定的期限办理清算手续，经税务机关责令限期清算，逾期仍不清算的；

（5）申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的。

 

 

（七）清算后再转让房地产

在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。

单位建筑面积成本费用=清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积

 

（八）土地增值税清算后应补缴的土地增值税加收滞纳金问题

纳税人按规定预缴土地增值税后，清算补缴的土地增值税，在主管税务机关规定的期限内补缴的，不加收滞纳金。