每日推送-税务师会计第十章流动资产（二）——存货

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第十章 流动资产（二）——存货

本章框架：

考点1：存货的范围

【考察频次】3次，选择题

【考察方式】辨别哪些资产属于存货，哪些不属于

【解题技巧】

1、看用途：用于出售，如用于出售的产成品、商品，以及尚未加工完毕的原材料、在产品、半成品等；用于工程项目的物资（即工程物资）不属于存货；

2、看所有权：拥有所有权；已取得所有权但未验收入库的商品属于本企业存货；委托外单位加工或销售的商品时本企业存货，不是受托方的存货；

3、几个特殊存货：代制品、代修品属于本企业存货

【典型真题】

【例题10-1•多选题】下列项目中，应在企业资产负债表“存货”项目中列示的有（）。（2016）

A.为外单位加工修理的代修品

B.已取得发票尚未验收入库的原材料

C.周转使用的材料

D.已验收入库但尚未取得发票的原材料

E.工程储备的材料

【答案】ABCD

【解析】选项E，工程物资不是企业为日常生产经营活动所持有的，不应在资产负债表“存货”项目中反映。

考点2：存货的初始计量

【考察频次】9次，每年必考

【考察方式】考察各种方式取得存货的入账金额（即初始成本），分辨哪些开支能否计入存货的成本

【知识精华】

1、计入资产成本的条件：达到预定用途前+合理必要支出（如合理损耗、季节性停工损失等）

2、计入成本：采购成本（价税费）、加工成本（直接费用、间接费用）、其他（如为特定客户的设计费等）

3、不计入成本：一般仓储费用（必要生产环节的除外）、非正常消耗、可抵扣增值税进项税额

【解题技巧】

1、存在非合理损耗

初始成本=总成本*（1-非合理损耗数量/采购数量），合理损耗计入成本

2、非货币性资产交换

（1）非货币性资产交换的认定：交换的是非货币性资产+补价比例（补价/较大的公允价值）<25%

（2）按公允价值计量的条件：商业实质+资产公允价值能够可靠计量

（3）换入资产成本=换出总代价-换入进项税额=换出资产公允价值（如果不满足条件则按账面价值）+换出资产销项税额+支付补价（收到补价则为-）+换入资产交易费用-换入资产进项税额

（4）换出资产的处理：如果满足按公允价值计量条件，则视同出售，公允与账面的差额计入当期损益；否则，按账面价值结转，不影响当期损益。

【典型真题】

【例题•单选题】企业发生的下列费用不应计入存货初始计量成本的是（）。（2014）

A.为特定客户设计产品所发生的设计费用

B.采购商品过程中发生的合理损耗

C.为生产产品发生的间接费用

D.验收入库后备用材料发生的仓储费用

【答案】D

【解析】验收入库后备用材料发生的仓储费用，应计入当期损益。

【例题•多选题】甲、乙公司均系增值税一般纳税人，购买及销售商品适用的增值税税率均为17%。甲公司以一批产品换取乙公司闲置未用的设备。产品的成本为350万元，公允价值为400万元（等于计税价格），设备的原价为420万元，已计提折旧70万元（不考虑与固定资产相关的增值税），无法取得其公允价值。乙公司需支付补价给甲公司60万元，另承担换入产品的运费5万元。假设该交换不具有商业实质，则下列表述中正确的有（）。（2016）

A.乙公司应确认固定资产的处置损失15万元

B.乙公司换入产品的入账价值为347万元

C.甲公司应确认非货币性资产交换收益10万元

D.甲公司换入设备的入账价值为358万元

E.乙公司应确认非货币性资产交换损失10万元

【答案】BD

【解析】该项非货币性资产交换不具有商业实质，故以账面价值计量，不涉及资产处置损益的计算。甲公司换入资产的入账价值=350 +400×17%-60=358（万元）；乙公司换入资产的入账价值=（420-70）+0-400×17%+60+5=347（万元）。

【例题•单选题】甲公司系增值税一般纳税人，2017年5月购入丙材料100吨，增值税专用发票上注明的价款为500万元、增值税税额为85万元；从外地购入时发生装卸费用10万元（不含税），丙材料运抵公司后，实际验收入库97吨，经查明，运输途中发生合理损耗1吨，非正常损耗2吨，则甲公司该批丙材料的入账价值为（）万元。（2017）

A.499.8

B.537.8

C.494.8

D.448.8

【答案】A

【解析】运输途中发生的合理损耗计入存货成本，非正常损耗应从存货成本中扣除，所以最终实际入库的材料应按98吨计量，甲公司该批丙材料的入账价值=（500+10）×98/100=499.8（万元）。

考点3：发出存货的计量

【考察频次】7次，必须掌握的考点

【考察方式】

1.计算加权平均法、毛利率法，发出存货实际成本和期末存货的账面余额

2.定性考察各种发出计价方法的特点

【知识精华】

发出存货计价方法	知识要点
先进先出法	假设先入库先发出
个别认定法	存货计量与实物流转一致
月末一次加权平均法	每月末计算一次存货单位成本，计算单位成本时不考虑发出存货计算公式：本月发出存货的成本=本月发出存货的数量×存货单位成本月末库存存货的成本=月末库存存货的数量×存货单位成本
移动加权平均法	每次进货都要重新计算存货单位成本，计算单位成本时不考虑发出存货
毛利率法	根据题目给出毛利率，以及销售收入-销售成本=销售毛利，来倒挤销售成本，再求期末库存存货成本销售净额=商品销售收入-销售退回与折让销售成本==销售净额-销售毛利=销售净额×（1-毛利率）期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本
售价金额法	类似于毛利率法，商品进销差价率其实就是毛利率，销售商品应分摊的进销差价就是销售毛利，只是先要求出商品进销差价率本期销售商品成本＝本期商品销售收入－本期销售商品应分摊的商品进销差价＝本期商品销售收入－本期商品销售收入×商品进销差价率＝本期商品销售收入×（1-商品进销差价率）期末结存商品的成本＝期初库存商品的进价成本＋本期购进商品的进价成本－本期销售商品的成本

【典型真题】

【例10-1•单选题】长江公司对存货发出计价采用月末一次加权平均法,2018年1月甲存货的收发存的情为:1月1日,结存40000件,单价为5元;1月17日,售出35000件;1月28日,购入20000件,单价为8元。假设不考虑增值税等税费,长江公司2018年1月31日甲存货的账面金额为（）元。（2018）

A.185000

B.162500

C.150000

D.200000

【答案】C

【解析】一次加权平均单位成本=(5×40000+8×20000)/(40000+20000)=6(元/件),月末甲存货的账面金额=6×(40000-35000+20000)=150000(元)。

【例10-1•单选题】丁公司采用移动加权平均法核算发出产成品的实际成本。2015年11月初产成品的账面数量为200件，账面余额为12 000元。本月10日和20日分别完工入库该产成品4 000件和6 000件，单位成本分别为64.2元和62元。本月15日和25日分别销售该产成品3 800件和5 000件。丁公司11月末该产成品的账面余额为（）元。（2015）

A.86 800.0

B.87 952.9

C.86 975.0

D.89 880.0

【答案】C

【解析】2015年11月10日，完工入库4 000件产品，产成品单位成本=（12 000+4 000×64.2）/（200+4 000）=64（元），11月15日销售产成品3 800件，剩余产成品400件（4 000+200-3 800），成本总额=400×64=25 600（元）；11月20日完工入库6 000件，此时库存产成品单位成本=（25 600+6 000×62）/（400+6 000）=62.125（元）；11月25日销售产成品5 000件，则丁公司11月末库存产成品1 400件（6 000+400-5 000），账面余额=1 400×62.125=86 975.0（元）。

【例10-1•单选题】甲公司采用毛利率法计算本期销售成本和期末存货成本，某商品期初存货成本52 000元，本期购货净额158 000元，本期销售收入总额259 000元，发生销售折让6 000元，估计该商品销售毛利率为30%，则该商品本期期末存货成本为（）元。（2014）

A.31 400

B.32 900

C.34 400

D.35 900

【答案】B

【解析】销售净额=259 000-6 000=253 000（元），销售毛利=253 000×30%=75 900（元），销售成本=销售净额-销售毛利=253 000-75 900=177 100（元），期末存货成本=期初存货成本+本期购货成本-本期销售成本=52 000+158 000-177 100=32 900（元），选项B正确。

考点4：存货的期末计量

【考察频次】12次，每天必考，而且经常考察2次

【考察方式】

1.计算存货期末计提跌价准备的金额、期末存货账面价值等

2.定性考察存货减值迹象、减值测试的方法

【知识精华】

1、知识逻辑：发生减值迹象→进行减值测试→计提减值准备

2、存货期末计量原则：按成本（指实际成本）与可变现净值孰低计量，如果成本大于可变现净值，则计提减值准备，确认资产减值损失。（会计谨慎性）

3、存货发生减值迹象

减值类型

具体情况

表明存货可变现净值低于成本的情况

（1）价格持续下跌，且无回升的希望

（2）产品成本大于产品的销售价格

（3）原材料已不适应新产品的需要，而该原材料的市场价格又低于其账面价值

（4）产品过时或者市场需求发生变化，导致市场价格逐渐下跌

表明存货可变现净值为零的情况

（1）已霉烂变质的存货

（2）已过期且无转让价值的存货

（3）生产中已不需要，并且无使用价值和转让价值的存货

4、减值测试：比较成本与可变现净值，关键在于求可变现净值。

（1）基本公式：可变现净值＝估计售价－进一步加工将发生的成本-估计销售费用和相关税费

（2）具体应用：原材料是用于生产还是出售；有无签订合同

要点1，区分材料用途：原材料用于生产，用产成品的售价；用于出售，则用材料售价

要点2，区分有无签订合同：签订合同部分，用合同价；未签合同部分，用市场价

【典型真题】

【例题•单选题】下列情形中,表明存货可变现净值为零的是（）。（2018）

A.存货市价持续下降,但预计次年将回升

B.存货在生产中已不再需要,并且已无使用和转让价值

C.因产品更新换代,使原有库存原材料市价低于其账面成本

D存货已过期,但可降价销售

【答案】B

【解析】要点：如果存货无任何价值，则表明其可变现净值=0。

（1）已霉烂变质的存货；

（2）已过期且无转让价值的存货；

（3）生产中已不需要，并且无使用价值和转让价值的存货。

【例题•单选题】甲公司期末原材料数量为10吨，账面成本为90万元，已计提减值准备15万元。该原材料专门用于生产与乙公司所需合同约定的20台Y产品。合同约定的售价为每台10万元（不含增值税）。估计将该原材料加工成Y产品每台尚需加工成本总额为5万元，销售每台Y产品尚需发生相关税费1万元，本期期末市场上该原材料每吨售价为9万元。估计销售每吨原材料尚需发生相关税费0.1万元。则期末该原材料尚需计提减值准备为（）万元。（2017）

A.-5

B.5

C.-14

D.15

【答案】A

【解析】专门用于生产某产品的材料，应先对该产品进行减值测试，若产品发生减值，则期末专门用于生产产品的材料以成本与可变现净值孰低计量。若产品没有发生减值，则期末专门用于生产产品的材料以成本计量。Y产品的成本=90+20×5=190（万元），可变现净值=20×（10-1）=180（万元），成本大于可变现净值，Y产品发生减值，说明该原材料期末应以成本与可变现净值孰低计量，原材料的成本为90万元，可变现净值=10×20-5×20-1×20=80（万元），成本大于可变现净值，则期末存货跌价准备科目余额为10万元，原已计提减值准备15万元，则本期应转回减值5万元，即期末该原材料尚需计提减值准备-5万元。

【例题•单选题】甲公司2015年年末库存乙材料的账面余额为1 500万元，年末计提跌价准备前账面价值为1 400万元，库存乙材料将全部用于生产丙产品，预计丙产品的市场价格总额为1 650万元，预计生产丙产品还需发生除乙材料以外的加工成本为450万元，预计为销售丙产品发生的相关税费总额为82.5万元。丙产品销售数量中有固定销售合同的占80%，合同价格总额为1 350万元。则2015年12月31日甲公司对乙材料应计提的存货跌价准备金额为（）万元。（2016）

A.354.5

B.375.5

C.275.5

D.252.5

【答案】D

【解析】年末乙材料计提跌价准备前的存货跌价准备余额=1 500-1 400=100（万元）；无销售合同部分材料可变现净值=（1 650-450-82.5）×20%=223.5（万元），成本=1 500×20%=300（万元），无销售合同部分期末存货跌价准备余额=300-223.5=76.5（万元）；有合同部分材料可变现净值=1 350-450×80%-82.5×80%= 924（万元），成本=1 500×80%=1 200（万元），有合同部分存货跌价准备余额 = 1 200-924=276（万元）。本期应计提存货跌价准备=276+76.5-100=252.5（万元）。

考点5：存货的清查

【考察频次】2次

【考察方式】存货盘盈、盘亏净损益转入的科目

【知识精华】

盘盈净收益：冲管理费用

盘亏净损失：管理问题计入管理费用，非正常损失计入营业外支出

发现盘盈或盘亏

按管理权限报经批准后

盘盈

借：原材料/库存商品

贷：待处理财产损溢

借：待处理财产损溢

贷：管理费用

盘亏

借：待处理财产损溢

贷：原材料/库存商品

应交税费—应交增值税（进项税额转出）（注意：管理不善要转出，自然灾害不用转出）

借：原材料（入库的残料价值）

其他应收款（保险公司和过失人的赔偿）

管理费用（一般经营损失的部分）

营业外支出（属于非正常损失的部分）

贷：待处理财产损溢

【典型真题】

【例10-1•多选题】下列关于存货清查的会计处理中，正确的有（）。（2014）

A.盘盈或盘亏的存货如在期末结账前尚未经批准，应在对外提供的财务报表中先按规定进行处理

B.盘盈的存货经批准后应计入营业外收入

C.因管理不善原因造成盘亏的存货应计入管理费用

D.因自然灾害造成非正常损失的存货应计入管理费用

E.盘亏的存货应将其相应的增值税进项税额转出

【答案】AC

【解析】盘盈的存货应该冲减企业的管理费用，选项B错误；因自然灾害等原因造成的存货毁损，应该计入营业外支出，选项D错误；企业盘亏的存货，如果是自然灾害等原因造成的，其进项税额不需要转出，选项E错误。

考点6：原材料

【考察频次】10次，每年必考

【考察方式】 主要考察计划成本，一种是计算发出材料的实际成本，二是区分材料成本差异的借贷方向。

【知识精华】

1.会计科目

	会计科目	用途
实际成本核算	在途物资	核算尚未验收入库的原材料
实际成本核算	原材料	核算已经验收入库的原材料
计划成本核算	材料采购	核算尚未验收入库的原材料（按实际成本登记）
	原材料	核算已经验收入库的原材料（按计划成本登记）
	材料成本差异	核算实际成本与计划成本的差额超支差：实际成本>计划成本节约差：实际成本<计划成本

2.材料成本差异的借贷方向

口诀：借超支、贷节约，发出相反

记忆技巧：采购材料成本超支了，当然就要借钱；采购材料成本节约了，口袋（贷）就会有钱；发出材料，与购入材料属于会计要素的一增一减，对应的借贷方向也是相反。

3.计算计划成本下发出材料实际成本、期末材料实际成本

步骤：先求材料成本差异率，再求实际成本

【提示】

1.求材料成本差异率时，要剔除月初材料中暂估入账的金额

2.关于材料成本差异的符号：材料成本差异本质属于资产，所以超支差（借方）用正号，节约差（贷方）用负号。

4.会计分录

流转环节	具体核算方法及会计分录
验收入库前	借：材料采购（实际成本）应交税费-应交增值税（进项税额）贷：银行存款等
验收入库后	借：原材料（计划成本）材料成本差异（实际成本-计划成本；负值则在贷方）贷：材料采购（实际成本）
发出材料时	借：生产成本/制造费用/管理费用等贷：原材料材料成本差异（也可能在借方）应负担的材料成本差异=发出材料的计划成本×本期材料成本差异率本期材料成本差异率=（期初结存材料的成本差异+本期验收入库材料的成本差异）÷（期初结存材料的计划成本+本期验收入库材料的计划成本）×100%

【典型真题】

【例10-1•多选题】材料采用计划成本法核算时，下列属于“材料成本差异”科目贷方核算范围的有（）。（2017）

A.材料的实际成本大于计划成本的超支额

B.结转发出材料应分担的材料成本差异超支额

C.调整库存材料计划成本时，调整减少的计划成本

D.结转发出材料应分担的材料成本差异节约额

E.材料的实际成本小于计划成本的节约额

【答案】BE

【解析】选项A、C、D，在“材料成本差异”科目借方核算。

【例10-1•单选题】乙公司原材料按计划成本计价核算。2015年6月1日“原材料”账户借方余额为4 000万元、“材料成本差异”账户贷方余额50万元，月初“原材料”账户余额中含有5月31日暂估入账的原材料成本1 500万元。2015年6月公司入库原材料的计划成本为5 000万元，实际成本为5 200万元。2015年6月公司发出原材料的计划成本为6 000万元，则当月发出原材料的实际成本为（）万元。（2016）

A.6 100

B.6 120

C.5 900

D.5 820

【答案】B

【解析】本月材料成本差异率=（-50+5 200-5 000）/（4 000-1500+5 000）×100%=2%，发出材料的实际成本=6 000+6 000×2%=6 120（万元）。

考点7：其他存货

【考察频次】7次

【考察方式】 1.考察委托加工物资代收代缴消费税是否计入成本；2.考察周转材料的账务处理。

【知识精华】

1.委托加工物资的成本

代收代缴消费税：收回后直接出售，计入成本；收回后继续加工应税消费品，借记应交税费——应交消费税

2.周转材料

（1）周转材料主要包括包装物、低值易耗品。

包装物包括：（1）生产过程中用于包装产品作为产品组成部分的包装物（计入生产成本）；（2）随同产品出售不单独计价的包装物（计入销售费用）；（3）随同产品出售单独计价的包装物（确认其他业务收入、结转其他业务成本）；（4）出租或出借给购买单位使用的包装物。（出租：确认其他业务收入、结转其他业务成本）

【提示】企业的各种包装材料，如纸、绳、铁丝、铁皮等，应在“原材料”科目内核算。

（2）低值易耗品五五摊销法

	会计分录
领用时	借：周转材料——在用贷：周转材料——在库
摊销时	借：管理费用/生产成本/销售费用/工程施工等贷：周转材料——摊销
报废时	（1）补提摊销额：借：管理费用/生产成本/销售费用/工程施工等贷：周转材料——摊销（2）报废周转材料残料价值借：原材料贷：管理费用/生产成本/销售费用/工程施工等（3）转销全部已提摊销额：借：周转材料——摊销贷：周转材料——在用