【每日推送 】2022-06-27 第四章 企业所得税（1）
第四章 企业所得税法
一、纳税义务人、征税对象与税率
（一）纳税义务人
在中华人民共和国境内，企业和其他取得收入的组织（以下统称企业）为企业所得税的纳税人。
要注意的是，个人独资企业、合伙企业不是企业所得税的纳税人。
缴纳企业所得税的企业分为居民企业和非居民企业，分别承担不同的纳税责任。
1.居民企业，是指依法在中国境内成立，或者依照外国（地区）法律成立但实际管理机构在中国境内的企业。
2.非居民企业，是指依照外国（地区）法律成立且实际管理机构不在中国境内，但在中国境内设立机构、场所的，或者在中国境内未设立机构、场所，但有来源于中国境内所得的企业。
（二）征税对象
企业所得税的征税对象包括生产经营所得、其他所得和清算所得。
1.居民企业和非居民企业的征税对象
居民企业：来源于中国境内、境外的所得。
非居民企业：来源于中国境内的所得以及发生在中国境外但与其在中国境内所设机构、场所有实际联系的所得。
2.所得来源地的确定
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所得方式 |
来源地确定 |
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销售货物所得 |
交易活动发生地 |
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提供劳务所得 |
劳务发生地 |
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转让财产所得 |
不动产 |
不动产所在地 |
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动产 |
转让动产的企业或者机构、场所所在地 |
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权益性投资资产 |
被投资企业所在地 |
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股息、红利等权益性投资所得 |
分配所得的企业所在地 |
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利息所得、租金所得、 |
负担、支付所得的企业或者机构、场所所在地 负担、支付所得的个人的住所地 |
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（三）税率
企业所得税的纳税人不同，适用的税率也不同。
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种类 |
税率 |
适用范围 |
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基本税率 |
25% |
居民企业 在中国境内设有机构、场所且所得与机构、场所有关联的非居民企业 |
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优惠税率 |
20% |
符合条件的小型微利企业 |
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15% |
国家重点扶持的高新技术企业 技术先进型服务企业 |
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代扣代缴税率 |
10% |
适用于在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的非居民企业 |
二、收入总额
（一）一般收入的确认
1.收入的分类及其含义
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销售货物收入 （营业收入） |
指企业销售商品、产品、原材料、包装物、低值易耗品以及其他存货取得的收入 |
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转让财产收入 |
含义 |
企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等取得的收入 |
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企业清算 |
被清算企业的股东分得的剩余资产的金额，按如下方式确认收入： ①相当于被清算企业累计未分配利润和累计盈余公积中按该股东所占股份比例计算的部分，应确认为股息所得 ②剩余资产减除股息所得后的余额超过或低于股东投资成本的部分，应确认为股东的投资转让所得或损失 |
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企业撤资 |
投资企业从被投资企业撤回或减少投资，按如下方式确认收入： ①相当于初始出资的部分，应确认为投资收回； ②相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得； ③其余部分确认为投资资产转让所得 |
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股息、红利等权益性投资收益（不属于营业收入） |
被投资企业将股权（票）溢价所形成的资本公积转为股本的，不作为投资方企业的股息、红利收入，投资方企业也不得增加该项长期投资的计税基础 |
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利息收入 (属于营业收入） |
（贷款业务—营业收入，非贷款业务—投资收益或者财务费用） 按照合同约定的债务人应付利息的日期确认收入的实现。 |
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租金收入 (属于营业收入） |
如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入 |
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其他收入 |
企业取得的其他收入，包括企业资产溢余收入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等 |
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2.收入确认时间
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收入类型 |
收入实现的确认时间 |
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销售货物收入 |
主要风险和报酬转移 |
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提供劳务收入 |
按照完工进度（完工百分比）确认 |
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转让财产收入—转让股权 |
转让股权收入应于协议生效且完成股权变更手续时 |
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股息、红利等权益性投资收益 |
被投资方作出利润分配决定的日期 |
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利息、租金、特许权使用费收入 |
合同约定应付利息、租金、特许权使用费的日期 |
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接受捐赠收入 |
实际收到捐赠资产的日期 |
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其他收入 |
除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度 |
【关联贴纸】租金收入涉及不同税种的确认时间
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项目 |
确认时间 |
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增值税 |
收到预收款时，增值税纳税义务发生 |
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房产税 |
租金收入按年计算缴纳房产税 |
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印花税 |
按合同所载金额计算缴纳印花税 |
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企业所得税 |
在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入 |
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会计 |
（二）特殊收入的确认
1.特殊收入的处理
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情形 |
处理 |
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分期收款方式销售货物 |
合同约定的收款日期确认收入 |
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非货币性资产交换及货物、财产、劳务流出企业 |
企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途，应当视同销售货物、转让财产或提供劳务 |
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采用售后回购方式销售商品 |
①销售的商品按售价确认收入，回购的商品作为购进商品处理 ②不符合销售收入确认条件的，如以销售商品方式进行融资，收到的款项应确认为负债，回购价格大于原售价的，差额应在回购期间确认为利息费用 |
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以旧换新销售商品的 |
按销售商品收入确认条件确认收入，回收的商品作为购进商品处理 |
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商业折扣条件销售 |
企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额 |
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现金折扣条件销售 |
债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，在实际发生时作为财务费用扣除 |
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折让方式销售 |
企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。已确认收入的应当在发生当期冲减当期销售商品收入 |
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买一赠一方式组合销售 |
不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入 |
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取得政府财政资金收入 |
企业按照市场价格销售货物、提供劳务服务等，凡由政府财政部门根据企业销售货物、提供劳务服务的数量、金额的一定比例给予全部或部分资金支付的，应当按照权责发生制原则确认收入。 除上述情形外，企业取得的各种政府财政支付，如财政补贴、补助、补偿、退税等，应当按照实际取得收入的时间确认收入。 |
2.永续债企业所得税处理
投资方：取得的永续债利息收入属于股息、红利性质，按照现行企业所得税政策相关规定进行处理。发行方：支出的利息不得在企业所得税税前扣除。
（三）处置资产收入的确认
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性质 |
内部处置资产 |
外部移送资产 |
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特征 |
所有权未发生改变 |
所有权发生改变 |
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常见情形 |
①将资产用于生产、制造、加工另一产品 ②改变资产形状、结构或性能 ③改变资产用途（如自建商品房转为自用或经营） ④将资产在总机构及其分支机构之间转移 ⑤上述两种或两种以上情形的混合 ⑥其他不改变资产所有权属的用途 |
①用于市场推广或销售 ②用于交际应酬 ③用于职工奖励或福利 ④用于股息分配 ⑤用于对外捐赠 ⑥其他改变资产所有权属的用途 |
【提示】
①判断原则：资产所有权属在形式和实质上是否发生变化。
②将资产用于市场推广、用于交际应酬、其他改变资产所有权属的用途按视同销售征收企业所得税，但是会计不能确认收入（销售产品会计确认收入）。
【考点收纳盒】增值税、消费税、企业所得税对比：
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行为 |
增值税 |
消费税 |
企业所得税 |
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将自产应税消费品连续生产应税消费品 |
× |
× |
× |
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将自产应税消费品连续生产非应税消费品 |
× |
√ |
× |
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自产应税消费品在境内总机构与分支机构之间转移，用于销售（同一县市的除外） |
√ |
√ |
× |
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将自产应税消费品用于赞助、集资、广告、样品、职工福利、奖励 |
√ |
√ |
√ |
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将自产应税消费品用于换取生产资料和消费资料、投资入股、抵偿债务 |
√（平均） |
√（最高） |
√（公允） |
（四）非货币性资产投资的企业所得税处理
非货币性资产，是指现金、银行存款、应收账款、应收票据以及准备持有至到期的债券投资等货币性资产以外的资产。
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投资方 |
转让所得 |
对非货币性资产进行评估并按评估后的公允价值扣除计税基础后的余额 |
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收入实现 |
投资协议生效并办理股权登记手续时 |
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税务处理 |
居民企业以非货币性资产对外投资确认的非货币性资产转让所得可以在不超过5年期限内，分期均匀计入相应年度的应纳税所得额，按规定计算缴纳企业所得税 |
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被投资方 |
计税基础 |
按非货币性资产的公允价值确定 |
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取得后转让 |
企业在对外投资5年内转让上述股权或投资收回的，应停止执行递延纳税政策，并就递延期内尚未确认的非货币性资产转让所得，在转让股权或投资收回当年的企业所得税年度汇算清缴时，一次性计算缴纳企业所得税 |
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（五）企业转让上市公司限售股有关所得税处理
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纳税人 |
转让限售股取得收入的企业（包括转让个人出资企业代持的限售股） |
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转让代个人持有限售股 |
能够提供完整、真实的原值凭证，能够准确计算原值的 限售股转让所得=限售股转让收入-（限售股原值+合理税费） |
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不能够提供完整、真实的原值凭证，不能准确计算该限售股原值的 限售股转让所得=限售股转让收入×（1-15%） |
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依法院判决、裁定等原因，通过证券登记结算公司，企业将其代持 的个人限售股直接变更到实际所有人名下的，不视同转让限售股 |
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在限售股解禁前转让限售股 |
①企业应按减持在证券登记结算机构登记的限售股取得的全部收入，计入企业当年度应税收入计算纳税 ②企业持有的限售股在解禁前已签订协议转让给受让方，但未变更股权登记、仍由企业持有的，企业实际减持该限售股取得的收入，依规定纳税后，其余额转付给受让方的，受让方不再纳税 |
【关联贴纸】转让限售股增值税处理
①持有期间：非保本收益，不征收增值税。
②转让环节：差额计税征收增值税。
（六）企业接收政府和股东划入资产的企业所得税处理
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划入方式 |
税务处理 |
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政府划入 |
投资划入 |
作为国家资本金 |
属于非货币性资产的，其计税基础应按政府确定的接收价值确定 |
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无偿划入且指定专门用途 |
作为不征税收入 |
属于非货币性资产的，按政府确定的接收价值计算不征税收入 |
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其他无偿划入 |
确定应税收入 |
先按政府确定的接收价值计入当期收入，政府没有确定接收价值的，按资产的公允价值计算确定应税收入 |
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股东划入 |
合同、协议约定作为资本金（包括资本公积） |
在会计上已做实际处理的，不计入企业的收入总额，企业应按公允价值确定该项资产的计税基础 |
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作为收入处理 |
按公允价值计入收入总额，计算缴纳企业所得税，同时按公允价值确定该项资产的计税基础 |
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（七）不征税收入和免税收入
应税收入=收入总额-不征税收入-免税收入
1.不征税收入（纳税调减）
①财政拨款
②依法收取并纳入财政管理的行政事业性收费、政府性基金
③国务院规定的其他不征税收入，是指企业取得的，由国务院财政、税务主管部门规定专项用途并经国务院批准的财政性资金。
财政性资金，指企业取得的来源于政府及其有关部门的财政补助、补贴、贷款贴息以及其他各类财政专项资金。包括直接减免的增值税和即征即退、先征后退、先征后返的各种税收，但不包括企业按规定取得的出口退税款。
【提示】不征税收入由于其收入不能计入应纳税所得额，所以不征税收入用于支出所形成的费用，不得在计算应纳税所得额时扣除；用于支出所形成的资产，其计算的折旧、摊销不得在计算应纳税所得额时扣除。
2.免税收入（纳税调减）
（1）国债利息收入
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具体情形 |
税务处理 |
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企业从发行者直接投资购买国债持有至到期 |
从发行者取得的国债利息收入，全额免征企业所得税 |
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企业到期前转让国债 |
其持有期间尚未兑付的国债利息收入，免征企业所得税 国债利息收入=国债金额×（适用年利率÷365）×持有天数 国债金额：按照国债发行面值或发行价格确定 |
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转让国债收益（损失）=企业转让或到期兑付国债取得的价款－购买国债成本－持有期间尚未兑付的国债利息收入－交易过程中相关税费 企业转让国债取得的收益（损失）应计算纳税 |
（2）符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益。
（3）在中国境内设立机构、场所的非居民企业从居民企业取得与该机构、场所有实际联系的股息、红利等权益性投资收益。
该收益（投资收益）不包含连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。
【提示】未上市的居民企业之间的投资，不受一年期限限制。
（4）符合条件的非营利组织的收入——非营利组织的非营利收入。
符合条件的非营利组织下列收入为免税收入：
①接受其他单位或者个人捐赠的收入；
②除《中华人民共和国企业所得税法》第七条规定的财政拨款以外的其他政府补助收入，但不包括因政府购买服务取得的收入；
③按照省级以上民政、财政部门规定收取的会费；
④不征税收入和免税收入孳生的银行存款利息收入；
⑤财政部、国家税务总局规定的其他收入。
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