第十九章 个人所得税

一、专项附加扣除项目标准

扣除项目	标准
子女教育	（1）纳税人年满3岁的子女接受学前教育和学历教育的相关支出，按照每个子女每月1000元（每年12000元）的标准定额扣除。 （2）父母可以选择由其中一方按100%扣除，也可以选择由双方分别按50%扣除。
继续教育	（1）纳税人在中国境内接受学历（学位）继续教育的支出，在学历（学位）教育期间按照每月400元（每年4800元）定额扣除。同一学历（学位）继续教育的扣除期限不超过48个月（4年）。 （2）纳税人接受技能人员职业资格继续教育、专业技术人员职业资格继续教育支出。在取得相关证书的当年，按照3600元定额扣除。 （3）个人接受本科及以下学历（学位）继续教育，符合税法规定扣除条件的，可以选择由其父母扣除，也可以选择由本人扣除。
大病医疗	（1）在一个纳税年度内，纳税人发生的与基本医保相关的医药费用支出，扣除医保报销后个人负担累计超过15000元的部分，由纳税人在办理年度汇算清缴时，在80000元限额内据实扣除。 （2）纳税人发生的医药费用支出可以选择由本人或者其配偶扣除；未成年子女发生的医药费用支出可以选择由其父母一方扣除。纳税人及其配偶、未成年子女发生的医药费用支出，应按前述规定分别计算扣除额。
住房贷款利息	（1）纳税人本人或配偶，单独或共同使用商业银行或住房公积金个人住房贷款，为本人或其配偶购买中国境内住房，发生的首套住房贷款利息（购买住房享受首套住房贷款利率的住房贷款）支出，在实际发生贷款利息的年度，按照每月1000元（每年12000元）的标准定额扣除，扣除期限最长不超过240个月（20年）。纳税人只能享受一套首套住房贷款利息扣除。 （2）经大妻双方约定，可以选择由其中一方扣除，具体扣除方式在确定后，一个纳税年度内不得变更。 （3）夫妻双方婚前分别购买住房发的首套住房贷款利息，婚后可以选择其中一套购买的住房，由购买方按100%扣除，也可以由夫妻双方对各自购买的住房分别按50%扣除。
住房租金	纳税人在主要工作城市没有自有住房而发生的住房租金支出，可以按照以下标准定额扣除： （1）直辖市、省会（首府）城市、计划单列市以及国务院确定的其他城市，扣除标准为每月1500元（每年18000元）。除上述所列城市外，市辖区户籍人口超过100万的城市，扣除标准为每月1100元（每年13200元）；市辖区户籍人口不超过100万的城市，扣除标准为每月800元（每年9600元）。 （2）夫妻双方主要工作城市相同的，只能由一方扣除住房租金支出。 （3）住房租金支出由签订租赁住房合同的承租人扣除。 （4）纳税人及其配偶在一个纳税年度内不得同时分別享受住房贷款利息专项附加扣除和住房租金专项附加扣除。
赡养老人	纳税人赡养一位及以上被赡养人的赡养支出，统一按以下标准等额扣除： （1）纳税人为独生子女的，按照每月2000元（每年24000元）的标准定额扣除；纳税人为非独生子女的，由其与兄弟姐妹分摊每月2000元（每年24000元）的扣除额度、每人分摊的额度最高不得超过每月1000元（每年12000元）。可以由赡养人均摊或者约定分摊，也可以由被赡养人指定分摊。 （2）所称被赡养人是指年满60岁的父母，以及子女均已去世的年满60岁的祖父母、外祖父母。

 

二、预扣预缴

1.工资、薪金所得预扣预缴

本期应预扣预缴税额=(累计预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数)-累计减免税额-累计已预扣预缴税额

累计预扣预缴应纳税所得额=累计收入-累计免税收入-累计减除费用-累计专项扣除-累计专项附加扣除-累计依法确定的其他扣除

其中：累计减除费用，按照5000元/月乘以纳税人当年截至本月在本单位的任职受雇月份数计算。

2.劳务报酬、稿酬、特许权使用费所得预扣预缴

应当按照以下方法按次或者按月预扣预缴税款。

（1）收入额。劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得以收入减除费用后的余额为收入额；其中，稿酬所得的收入额减按70%计算。

（2）减除费用。

①劳务报酬所得、稿酬所得、特许权使用费所得每次收入不超过四千元的，减除费用按八百元计算；

②每次收入四千元以上的，减除费用按收入的20%计算。

（3）稿酬所得、特许权使用费所得预扣率：20%。

（4）预扣预缴税额计算公式:

劳务报酬所得应预扣预缴税额=预扣预缴应纳税所得额×预扣率-速算扣除数

稿酬所得、特许权使用费所得应预扣预缴税额=预扣预缴应纳税所得额×20%


   居民个人劳务报酬所得预扣预缴率表

级数	每次应纳税所得额	税率	速算扣除数
1	不超过20 000元的部分	20%	0
2	超过20 000-50 000元的部分	30%	2 000
3	超过50 000元的部分	40%	7 000

【注意】劳务、稿酬、特许权使用费，在年度终了计算的时候，运用综合所得7级税率。但在预扣预缴时，这些所得有各自的税率及扣除标准，故做题的时候，一定仔细读题。

三、特殊事项

（一）特殊事项一：取得全年一次性奖金的征税问题

1.居民个人取得全年一次性奖金，在2021年12月31日前，可选择不并入当年综合所得，将取得的全年一次性奖金，除以12个月，按其商数依照月度综合所得税率表确定适用税率和速算扣除数。

2.雇主为雇员承担全年一次性奖金部分税款有关个人所得税的计算方法

（1）雇主为雇员负担全年一次性奖金部分个人所得税款，属于雇员又额外增加了收入应将雇主负担的这部分税款并入雇员的全年一次性奖金，换算为应纳税所得额后，按照规定方法计征个人所得税。

（2）将不含税全年一次性奖金换算为应纳税所得额的计算方法。

①雇主为雇员定额负担税款的计算公式：

应纳税所得额=雇员取得的全年一次性奖金+雇主替雇员定额负担的税款-当月工资薪金低于费用扣除标准的差额

以扣除额5000为例，上述公式可以简化为：

应纳税所得额=雇员年终奖+雇主代承担的税款—max{（5000-当月工资）,0}

②雇主为雇员按一定比例负担税款的计算公式：
 

（二）特殊事项二、企事业单位将自建住房销售给职工的个人所得税的征税规定

1.企业按照所在地县级以上人民政府规定的房改成本价格向职工出售公有住房，职工因支付的房改成本价格低于房屋建造成本价格或市场价格而取得的差价收益，免征个人所得税。

2.单位按低于购置或建造成本价格出售住房给职工，职工因此而少支出的差价部分，不并入当年综合所得，以差价收入除以12个月得到的数额，按照月度税率表确定适用税率和速算扣除数，单独计算纳税。计算公式为：

应纳税额=职工实际支付的购房价款低于该房屋的购置或建造成本价格的差额×适用税率-速算扣除数

（三）特殊事项三、关于个人取得公务交通、通信补贴收入的征税问题

个人因公务用车和通信制度改革而取得的公务用车、通信补贴收入，扣除一定标准的公务费用后，按照“工资、薪金所得”项目计征个人所得税。

特殊事项四、在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金所得的征税问题

1.在外商投资企业、外国企业和外国驻华机构工作的中方人员取得的工资、薪金收入，凡是由雇用单位和派遣单位分别支付的，支付单位应按税法规定代扣代缴个人所得税。

2.对雇用单位和派遣单位分别支付工资、薪金的，只由雇用单位在支付工资、薪金时，按税法规定减除费用，计算扣缴个人所得税；派遣单位不再减除费用。

3.对外商投资企业、外国企业和外国驻华机构发放给中方工作人员的工资、薪金所得，应全额征税。但对可以提供有效合同或有关凭证，能够证明其工资、薪金所得的一部分按照有关规定上缴派遣（介绍）单位的，可扣除其实际上缴的部分，按其余额计征个人所得税。

（四）解除劳动关系、内部退养、提前退休的处理

种类	含义	个税处理方式
解除劳动关系	未到劳动合同规定时间，企业提前解除	1.一次性补偿收入在上年职工平均工资3倍数额以内的部分，免征个人所得税； 2.超过3倍的部分，不并入当年综合所得，单独适用综合所得税率，计算缴纳个人所得税。 （简单地说就是3倍以内免税，超过3倍以外缴税）
内部退养	距退休年龄不到五年的，经本人申请，企业领导批准，可以退出工作岗位休养	1.将从原任职单位取得的一次性收入，应按办理内部退养手续后至法定离退休年龄之间的所属月份进行平均，并与领取当月的“工资、薪金”所得合并后减除当月费用扣除标准，以余额为基数确定适用税率； 2.再将当月工资、薪金加上去的一次性收入，减去费用扣除标准，按适用税率计征个人所得税 （简单地说全额一次性征税，要跟本月工资、薪金合并去寻找税率）
提前退休	提前退休常常是由企业提出来的，以提高企业的运营效率，在没有达到国家或企业规定的年龄或服务期限时就退休的行为	个人因办理提前退休手续而取得的一次性补贴收入，应按照办理提前退休手续至法定退休年龄之间实际年度数平均分摊计算个人所得税。计税公式为： 应纳税额=｛[（一次性补贴收入÷办理提前退休手续至法定退休年龄的实际年度数）-费用扣除标准]×适用税率-速算扣除数｝×提前办理退休手续至法定退休年龄的实际年度数 （简单地说就是分到每年，按照综合所得纳税）

(五)特殊事项五、企业年金、职业年金个人所得税的规定

企业年金是指企业及其职工按照规定，在依法参加基本养老保险的基础上，自愿建立的补充养老保险制度。

（1）企业年金和职业年金缴费的个人所得税处理

①企业缴费部分：根据国家有关政策规定缴纳的年金在记入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税；

②个人缴费部分：不超过本人缴费工资计税基数的4%标准内的部分，暂从个人当期的应纳税所得额中扣除。

③超过标准部分：应并入个人当期的工资、薪金所得，依法计征个人所得税。

基数标准：个人缴费工资计税基数为本人上一年度月平均工资。月平均工资按国家统计局规定列入工资总额统计的项目计算。月平均工资超过职工工作地所在设区城市上一年度职工月平均工资300%以上的部分，不计入个人缴费工资计税基数

（2）年金基金投资运营收益分配计入个人账户时，个人暂不缴纳个人所得税。

（3）领取年金的个人所得税处理

①达到退休年龄，不并入综合所得，全额单独计算纳税。按年领取，适用年度综合所得税率表计算缴纳；按季度或者月度领取的年金，平均分摊到各月，适用月度综合所得税率表计征个人所得税。

②一次性领取。对个人因出境定居而一次性领取的年金个人账户资金，或个人死亡后，其指定的受益人或法定继承人一次性领取的年金账户余额，适用综合所得税率表计算纳税。对个人除上述特殊原因外一次性领取年金个人账户资金或余额的，适用月度税率表计算纳税。

（六）特殊事项六、股权激励所得个人所得税的征税方法

股票激励包括股票期权、股票增值权、限制性股票

1. 股票期权授予的思路

（1）一般在授予日是不用征税的，因为在授予日并没有得到收益；

（2）在等待期内也不用征税，因为在等待期也没有得到实际的好处，但是如果在等待期内将“认股权证或者股票期权”这种权利给转让了，那就要按照“工资、薪金所得”计征所得税；

（3）在行权日，员工可以以优惠的价格购买股票，优惠价格跟市场价格的差额要记入“工资、薪金所得”计征所得税。

（4）个人将行权后的境内上市公司股票再进行转让而取得的所得，暂不征收个人所得税；

（5）在行权后，行权人就持有了股票，员工因拥有股权而参与企业税后利润分配取得的所得，应按照“利息、股息、红利所得”计征个人所得税。

注意，转让国内上市公司的股票不用缴纳个人所得税，转让境外上市公司的股票需要缴纳个人所得税。

【例题1·计算题】张某担任某公司高级工程师，公司于2017年实行股票期权计划。2017年1月11日张某获得公司授予的股票期权10000份（该期权不可公开交易），授予价格为每份6元。当日公司股票的收盘价为7. 68元。公司规定的股票期权行权期限是2019年2月10日至9月10日。张某于2019年2月13日对4000份股票期权实施行权，当日公司股票的收盘价为9. 6元。7月9日张某对剩余的股票期权全部实施行权，当日股票收盘价10. 8元。 （1）计算张某2月份实施股票期权行权应缴纳的个人所得税。 （2）计算7月份张某实施股票期权行权应缴纳的个人所得税。（2013年节选） 【答案】 （1）2月份张某实施股票期权行权应缴纳的个人所得税 行权取得的所得额=4000×（9.6-6）=14400（元） 应缴纳的个人所得税=14400×3%=432（元） （2）7月份张某实施股票期权行权应缴纳的个人所得税 2次行权所得额=14400+6000×（10.8-6）=43200（元） 7月实施股票期权行权应缴纳的个人所得税=43200×10%-2520=1800（元）

四、经营所得应纳税额的计算

1.个体工商户

应纳税额=全年应纳税所得额×适用税率-速算扣除数=（全年收入总额-成本、费用以及损失）×适用税率-速算扣除数

首先，各项减除标准跟企业所得税一样，包括成本、费用、税金、损失等，我们这里主要看看哪些不一样。

（1）个体工商户与企业联营而分得的利润，按利息、股息、红利所得项目征收个人所得税。

（2）个体工商户生产经营活动中，应当分别核算生产经营费用和个人、家庭费用。对于生产经营与个人、家庭生活混用难以分清的费用，其40%视为与生产经营有关费用，准予扣除。

（3）个体工商户业主的工资薪金支出不得税前扣除。其费用扣除标准，确定为60000元/年。

（4）个体工商户实际支付给从业人员的、合理的工资薪金支出，准予扣除。

（5）个体工商户按照国家标准为其业主和从业人员缴纳的“四险一金”，准予扣除。

（6）个体工商户补充医疗保险费、补充医疗保险费

①为从业人员缴纳的：分别在不超过从业人员工资总额5%标准内的部分据实扣除；超过部分，不得扣除。

②为业主本人缴纳的：以当地（地级市）上年度社会平均工资的3倍为计算基数，分别在不超过该基数5%标准内的部分据实扣除；超过部分，不得扣除。

（7）公益性捐赠，捐赠额不超过其应纳税所得额30%的部分可以据实扣除。捐赠要通过公益性社会团体或者县级以上人民政府及其部门，若个体工商户直接对受益人的捐赠则不得扣除。

（8）个体工商户研究开发新产品、新技术、新工艺所发生的开发费用，以及研究开发新产品、新技术而购置单台价值在10万元以下的测试仪器和试验性装置的购置费准予直接扣除;单台价值在10万元以上（含10万元）的测试仪器和试验性装置，按固定资产管理，不得在当期直接扣除。

2.个人独资企业和合伙企业

第一种、查账征税应纳税额计算公式：

应纳税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数=（全年收入总额-成本、费用以及损失）×适用税率-速算扣除数

（1）投资者的工资不得在税前扣除。个人独资企业和合伙企业投资者本人的费用扣除标准统一确定为60000元/年，即5000元/月。

（2）投资者及其家庭发生的生活费用不允许在税前扣除。投资者及其家庭发生的生活费用与企业生产经营费用混合在一起，并且难以划分的，全部视为投资者个人及其家庭发生的生活费用，不允许在税前扣除。

（3）经营和生活共用的固定资产，难以划分的，由主管税务机关核定扣除。

（4）企业拨缴的工会经费、发生的职工福利费、职工教育经费支出、从业人员工资、广告费及业务宣传费、业务招待费等规定均与企业所得税一致。

（5）计提的各种准备金均不能税前扣除。

（6）亏损弥补期限为5年，经营两个以上企业的，不能跨企业弥补年度经营亏损

（7）投资者兴办两个或两个以上企业的，规定准予扣除的个人费用，由投资者选择在其中一个企业的生产经营所得中扣除。

第二种、核定征收应纳税额计算公式：

应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率

其中，应纳税所得额=收入总额×应税所得率=成本费用支出额÷（1-应税所得率）×应税所得率

（1）实行核定征税的投资者，不能享受个人所得税的优惠政策。

（2）实行查账征税方式的个人独资企业和合伙企业改为核定征税方式后，在查账征税方式下认定的年度经营亏损未弥补完的部分，不得再继续弥补。

（3）纳税年度的实际经营期不足1年的，以其实际经营期为1个纳税年度。投资者本人的费用扣除标准，应按照其实际经营月份数，以每月5000元的减除标准确定。

3. 对企事业单位的承包、承租经营所得

应纳所得税额=应纳税所得额×适用税率-速算扣除数

其中，应纳税所得额=全年收入总额-成本、费用以及损失

承租者、承包者的个人工资不能减除，但是可以每年减除60 000元。